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新会计准则下企业合并会计报表处理 　　摘要：企业合并的会计问题向来是会计领域中最复杂且争论最多的领域之一。最近财政部结合我国国情，颁发了必威体育精装版的企业会计准则。与《合并会计报表暂行规定》相比，新的合并财务报表准则所依据的基本合并理论已发生变化，从侧重母公司理论转为侧重实体理论。合并报表范围的确定更关注实质性控制，母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围，而不一定考虑股权比例。所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，也应纳入合并范围。 　　关键词：新会计准则 合并报表理论 主体理论 合并会计报表范围 　　 　　2012年2月15日，财政部发布了新的《企业会计准则》和《中国注册会计师审计准则》体系，其中新《企业会计准则》将于2007年1月1日起首先在上市公司中执行，并鼓励其他企业执行。财政部立足中国的实际，借鉴了国际会计准则的合理内容，制定和颁布我国企业合并会计准则。该准则明确了企业合并的概念，对企业合并进行了分类，规范了企业合并会计处理的基本原则，对企业合并过程中发生的与合并相关的费用的处理进行了明确的规定，并对企业合并的披露进行了规范。规定以控制为基础确定合并财务报表的范围，在确定合并范围时不再强调重要性原则。取消了比例合并法。规定了子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应作为非控制权益在合并资产负债表所有者项目下单独列示。 　　一、企业合并的类型及判断 　　（一）企业合并定义 　　企业合并是指一个企业为获得对另一个或多个企业的控制权、吸收一个或多个企业净资产以及将两个或多个企业合并成立新企业的交易或事项。包括以下几层含义：首先，合并目的是为了获得控制权或净资产；其次，企业合并可以是一个企业对另一企业，也可以一个企业对多个企业；第三，企业合并可以是购买企业整体，也可以购买企业的某项资产或资产组合；第四，被合并企业可以保留法人资格，也可以不保留法人资格。 　　（二）企业合并的分类 　　按照控制对象，企业合并分为同一控制下的企业合并和非控制下的企业合并。合并形式主要有控股合并、吸收合并和新设合并。其中同一控制下的企业合并，是指在同一方控制下，一个企业获得另一个或多个企业的股权或净资产的行为。其主要特征是参与合并的各方，在合并前后均受同一方或相同的多方控制，并且不是暂时性的。非控制下的企业合并，是指不存在一方或多方控制的情况下，一个企业购买另一个或多个企业股权或净资产的行为。参与合并的各方，在合并前后均不属于同一方或多方最终控制。 　　对同一控制下企业合并采用权益合并法，对非控制下的企业合并采用购买法进行处理。权益合并法和购买法适用的范围不同，对合并后企业财务状况和经营成果的影响也不一样。要正确地进行企业合并的会计处理，首先要判断是属于同一控制下企业合并还是非控制下的企业合并。 　　二、合并财务报表理论 　　一般认为，编制财务合并报表的理论有三种。母公司理论，实体理论，所有权理论。就实务中采用较多的是母公司理论和实体理论。 　　母公司理论认为合并会计报表是母公司财务报表的扩展。可见，母公司理论将合并主体中的少数股东作为债权人看待了。这种做法的优点是能够满足母公司的股东和债权人对合并财务报表信息的需求，但它混淆了合并整体中的股东权益和债权人权益，没有透过母子公司的法律关系公正地从合并整体的角度去揭示整个集团的财务信息。其主要特征为：（1）并购的市价成本只由母公司所拥有资产负债分摊，而少数股东权益仅以账面价值反映在合并报表中；（2）合并报表所产生的商誉属于母公司利益，与少数股权无关；（3）子公司中的少数股东权益一般只列为资产负债表的长期负债，所合并的产权属于控股公司所有；（4）在合并利润表上，少数股东应享有的损益作为合并收益的一个减项。 　　经济实体理论认为子公司虽然为母公司所购买，但是其本身依旧是一个不可分割的整体。其主要特征为：（1）市价成本分摊到子公司的所有资产和负债（包括少数股东权益）；（2 ）商誉由子公司的全部市价形成，由所有全部股权（含多数股和少数股）共享；（3）子公司的少数股作为合并产权的一部分，独立地反映于合并报表的产权部分，而不是作为长期负债列示；（4）少数股东在子公司应该享有的损益，视为合并净收益在不同股东之间的利润分配，应该通过合并损益表予以反映，而不再作为合并净收益的减项。可见，经济实体理论将合并主体中的少数股东和多数股东同等看待了，其财务报表合并的是母公司所控制的资源，而不是母公司所拥有的资源。这种合并方法与控制的经济实质相吻合，承认企业并购过程中母公司通过产权控制而产生财务杠杆效应的客观事实。 　　新颁布的会计准则最大的变化是编制合财务报表所依据的理论发生了变化，由原来主要以母公司理论为依据改为以实体理论为依据了。原因主要是：1、从国际上看，母公司要求采用双重计价标准遭到学术