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合并会计报表编制中存在问题探讨 　　摘要：随着我国市场经济体制的建立和现代企业制度的推行，企业国际化、集团化经营不断发展，许多企业需要编制合并会计报表以综合反映企业集团的会计信息，已十分迫切。企业在编制合并会计报表实务中遇到许多实际问题，有些问题《暂行规定》没有作出规定或按其规定不易操作。现就合并会计报表编制中的一些问题进行探讨。 　　关键词：合并会计报表　编制　建议 　　 　　合并财务报表是在把企业集团视为一个单独的会计主体的基础上编制的。合并会计报表是指以母公司和子公司组成的企业集团为会计主体，以母公司和子公司个别会计报表为基础而编制的综合反映企业集团财务状况和经营成果的会计报表。 　　 　　一、我国合并会计报表编制过程中存在的问题 　　 　　(一)内部交易会计处理中存在的问题，主要是未实现利润的确认 　　由于我国在合并会计报表编制中采用简单权益法，对内部交易未实现利润不予调整，在一般情况下，不会影响最终的合并损益，其最终结果等同于复杂权益法。但当母公司是子公司的非全资公司，且发生逆销内部交易时，会影响到少数股东权益的计算，此时我国将子公司的已实现利润和未实现利润一并乘以少数股东所占比例确认为少数股权。根据国际惯例，少数股权不确认未实现利润，在编制合并报表时应将未实现利润予以抵销。 　　 　　(二)子公司盈余公积的抵销及冲回 　　在合并会计报表的抵销分录中，母公司对子公司权益性资本投资与子公司股东权益相抵以后还必须将已抵销的子公司盈余公积金予以冲回。这种做法符合我国法律规定，按我国公司法，盈余公积是按单个企业的净利润计提的。因此合并报表应反映母公司的提取数和子公司提取数中属于母公司所享有的那一部分数额，但从理论上合并利润分配表主要是反映母公司自身的利润分配情况，子公司的利润分配在合并会计报表中不予体现。合并利润分配表中提取的盈余公积金数额应以合并净利润为基础进行计算，而不是将母子公司提取的盈余公积金相加。子公司提取的盈余公积金虽为子公司本身的积累，但母公司并不能直接支配。如果已抵消的盈余公积予以冲回，就会过低的反映母公司可供分配的利润。 　　 　　(三)企业合并的会计处理方法 　　从我国已规定的要求看，也基本接近合并报表编制的购买法，但与国际上通行的购买法相比还有一定的区别或不足。我国合并会计报表没有考虑把被收购企业的盈余分为收购日止的盈余和收购日后的盈余，以区别于两者在编制合并会计报表是归宿。因为在购买法下，购买日止的盈余构成购买日子公司可辨主净资产公允许价值的一部分，投资后子公司的盈余才构成合并收益的部分。由于我国合并报表没有考虑收购日时的商誉，把子公司的全部盈余作为母公司长期投资的抵减项目。 　 　　(四)合并价差 　　根据我国《暂行规定》，合并价差存在的问题主要有： 　　1、将不同性质的差额同时归入合并价差，影响合并价差的可理解性。《暂行规定》中，将企业集团内部债券投资与内部债券数额相抵销的差额也列入合并价差。这种作法虽比较简单，易于操作，但将两种产生原因不同，内容不同的差额同时归入合并价差。使得价差的内容更令人难以理解。企业购买控股股权使产生的价差，是为了取得未来超额分配收益而支付的成本，理应作为合并价差列示于合并资产负责表上，而在购买控股权后产生的债券利得或损失，只影响合并损益表，不应列于合并资产负债表上。另外，对于权益性投资，由于合并商誉属于无形资产，存货属于流动资产，房屋属于固定资产，它们分别具有不同的资产特性和入账确认标准，同时也具有不同的价值转移形式。资产的价值变动，应该属于资产本身，而不是确认为合并价差。另外合并价差可能产生于子公司的流动性项目，也可产生于非流动性项目或商誉。它们的摊销期限也不应该相同。 　　2、合并价差一词的界定不明确。目前国际上对合并价差的内容有明确的规定，一是母公司购买成本与子公司可辨认净资产公允价值的差额，即通常所说的商誉；二是子公司可辨认净资产公允价值与其账面价值的差额，即子公司资产的增值或减值。对这两部分的差额在以后年度内分别按照合理的方法进行摊销。而我国的《暂行规定》要求，在编制权益性投资和债券性投资抵销分录不平衡时，统统作为合并价差。所以合并价差本身是一个平衡数，其含义不明确。这样的方法虽简单，回避了复杂的合并。但是理论上合并价差的性质模糊不清，也使得在实务中合并会计报表的编制带有很大的随意性，同时使得任何不平稳的数字甚至错误都可能归人合并价差，大大地降低了其科学性和可理解性。从合并会计报表所提供的会计信息的质量看，合并价差在合并资产负债表中放在“长期投资净额”项目下单独列示，使用者无从了解合并价差有多少属于商誉，多少属于其他来源，不能体现会计的明晰性原则和充分揭示原则；另外合并价差中的资产升值或减值部分永久保留在账面上，没有随原