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IFRS 9系列改进造福投资者 核心提示：2014年7月，随着《国际财务报告准则第9号——金融工具》（IFRS 9）的公布，IASB的金融工具改进计划宣告完成。 作者：休·劳埃德（Sue Lloyd），国际会计准则理事会（IASB）成员，本文主要探讨了新的金融工具会计准则。 2014年7月，随着《国际财务报告准则第9号——金融工具》（IFRS 9）的公布，IASB的金融工具改进计划宣告完成。全球金融危机的爆发引发了各界对会计准则的反思，而IFRS 9的出台则是IASB对各方诉求的积极响应，该准则全面阐述了金融工具会计处理的所有方面——分类、计量、减值以及套期保值会计处理。除此之外，披露方面的系列改进措施也使得金融工具信息的质量得到了提升。 对投资者来说，新旧准则的主要差别有哪些？ 减值 在新准则之下，最大的差别就是减值的会计处理方法。IFRS 9要求实体对因首次出借资金或对金融工具进行投资而形成的所有相关金融资产的预期信用损失进行估计及会计处理。此外，在测算预期信用损失时，实体必须利用所有能够获得的相关信息（无需付出太多的成本或精力），这一点非常重要，原因就在于这些信息不仅包括历史损失和现有信息，还包括合理且具支持性的前瞻信息。减值确认时点以及对合理且具支持性的前瞻信息进行考量等变化将颠覆现有IFRS相关规定，现行准则规定只有当损失“实际发生”时，实体才能确认减值损失。依照现行准则，实体往往只会在减值事件产生影响时才会考虑计算金融资产的减值损失。新准则有助于缓解众多投资者对于减值“确认金额过少，确认时点过晚”的担忧。 此外，在目前的IFRS下，减值的计量因金融工具的分类不同而有所差异。而这也是金融危机爆发期间，金融资产会计处理方法备受批评的主要原因。例如，我们获悉，仅仅是因为“可供出售”或“持有至到期”的分类不同，同一有价证券既可以按照市场价格，也可以按照合同现金流来确定减值金额，这种会计处理令人难以理解。在新模型下，无论金融资产的持有目的以及具体分类如何，减值金额都将一样。 与此同时，投资者和分析师还告诉我们，减值模型是以“金融工具是否按照既定设想来发挥作用”为标准，对这些金融工具进行区分并提供有用信息。而新的减值模型将提供两个方面的重要信息，以此来协助财务报表使用人理解金融工具信用风险的变化情况。 首先，自产生或获取之日起，就对所有的相关金融工具在未来12个月的预期信用损失金额进行部分确认。在随后的报告期内，如果某项金融工具自首次参与或获得以来出现信用风险急剧攀升，那么实体就必须对这项金融工具整个寿命周期内的预计信用损失进行确认。 其次，利息收入的计算方法取决于某项资产是否实际发生了信用减值。一开始，利息是根据实际利率乘以资产总金额计算得出。但是如果资产发生了信用减值，那么，计算的基数就应该是该项资产的摊余成本（也就是资产总额扣除减值准备后的净额）。我们认为，此举能够更好地反映实际经济状况。 我绘制了一份包括利息收入计算在内的通用模型图表，详见图1。 金融工具的分类和计量 相较于减值会计处理方法的根本性变化，金融工具分类和计量新规乍看之下似乎与现行准则并没有太大的区别。特别是金融资产也将按照摊余成本计量、按公允价值计量且公允价值变动计入其他综合收益（OCI）或按公允价值计量且公允价值变动计入当期损益。但事实上，对于财务报表使用者而言，新规定在财务报表事项方面与现行规定还是有所差异。 例如，IFRS 9规定，如果以特定的商业模式持有债务工具，那么这些债务工具只能按照公允价值计量且公允价值变动计入其他综合收益。上述会计处理方法与现在的“可供出售”债务工具的处理方法不一致，现行方法并未就此做出限定。IFRS 9规定，如果某项债务工具要划分为“按公允价值计量且公允价值变动计入其他综合收益”类别，这项债务工具应能够产生本利现金流，并且所处商业模式为“出于管理需要而持有和出售该金融资产”。这一变化为金融资产分类提供了更为牢固的框架结构，使得财务报表能够提供质量更优的信息，这是因为这种方法能够直接地反映债务工具所产生的合同现金流以及持有商业模式的本质。 此外，正如上文所提到的，减值模型将同时适用于上述债务工具和按摊余成本计量的金融资产，投资者将能够全面掌握摊销成本计入损益的情况，而资产负债表也将提供这些金融工具的公允价值计量情况。 “自身信用”变化的会计处理方法 金融负债的会计处理方法并不需要进行大幅度修订，所以，IFRS 9基本沿用了现行规定，绝大部分金融负债将继续按摊余成本计量。但这并不意味着一切都风平浪静，我们确实也听到了对现行金融负债准则的批评之声，矛盾的焦点就集中在“自身信用”变化的会计处理上。如果实体选择按公允价值对金融负债进行计量，那么，IFRS 9将要求实体在资产负债表上也按公允价值（全额）列示该项金融负债。这