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会计准则制定经济学动因分析 　　 ［提要］ 本文运用经济学相关知识对会计准则产生的动因进行分析，提出会计准则是一种制度安排，有产权制度理论、公共选择理论和交易费用理论等三大理论支撑的论点，并将会计准则发展归因于利益相关者的博弈均衡向帕累托最优的纳什均衡靠近。 　　 关键词：博弈均衡；产权理论；公共选择；交易费用；会计准则制定 　　 中图分类号：F23 文献标识码：A 　　 收录日期：2012年2月20日 　　 一、会计准则的产生是一种制度安排 　　 会计准则的制定是一种有效的制度安排。“不论对制度作宽泛还是严格的界定，会计准则作为制度的一部分或一种制度安排，是毫无疑问的”。（刘峰，2000）新制度学派认为，制度是一种行为规则，它涉及社会、政治及经济行为。会计准则作为管束人们进行会计事项的确认、计量、记录与报告活动的行为规则，其本质是一种能够节约交易费用的“特殊公用的”，是人们就会计处理程序与方法达成的一种公共契约，会计准则的产生降低了履行这些公共契约的交易费用。如图1所示，会计准则是一种制度安排的论点有其理论支撑，具体包括产权制度理论、公共选择理论和交易费用理论。（图1） 　　 　　 产权经济学家强调通过法律来界定产权归属进而控制产权。法律主要从宏观上界定产权归属进而控制产权，并且容易出现违背自由、公正的法精神，一旦失误就会导致严重的经济与社会后果。而产权会计突出了对“两种产权的关注”，并量化为产权份额，以产权份额为依据来界定产权归属将更加准确可靠。它能提供产权的量化信息进而成为产权控制的依据。产权会计对产权控制是微观层次的、基础性的；法律对产权控制是宏观层次的、总括性的。 　　 产权控制必须要有制度保障。以Williamson和Hart为代表的经济学家认为，由于某种程度的有限理性或者交易费用，使得现实中的契约是不完全的。将“交易费用”和“新产权经济学”结合起来考察，可以发现产权对现实中的契约有两大贡献：事前契约的可靠性和契约执行中的灵活性。这表明，产权尤其是不稳定产权也是契约不完全的重要原因。不完全契约未能规定各种或然状态的权??，而主张在自然状态实现后通过再谈判来解决，因此重心就在于对事前的权利（包括再谈判权利）进行机制设计或制度安排。由于契约是不完全的，作为以产权控制为核心的产权经济控制，为减少未来不确定性引致的冲突，在所有权结构方面必须坚持最佳所有权配置原则，即把所有权安排给投资重要的一方或不可或缺的一方。不完全契约理论表明产权制度安排具有重要意义。产权经济控制必须依赖产权制度的建立和执行。与两个层次的产权控制相对应：宏观层次的产权控制制度主要是法律制度，微观层次的产权控制制度主要是会计制度。会计制度本质上是一种产权制度，其设计对或然状态出现时的权责界定具有十分重要的意义。因为依据一定的“游戏规则”界定产权而生成的会计信息对产权的交易和流动具有导向作用。这种“导向”一旦错位，就会大大增加经济运行的费用，产权经济控制就“形同虚设”。 　　 公共选择理论认为公共选择是社会意志的体现，人们的利益与政府决策息息相关，为此人们有动机去影响政府决策。会计准则的制定正是这样的一种公共选择的结果。由于企业信息生产的市场失灵以及信息不对称问题，不仅产生了对企业信息生产的需求，也产生了对信息生产管制的需求。问题的根源在于，企业所生产的信息不会恰好等于投资者所需求的信息量。大量的论证表明，单纯靠市场力量无法使信息生产达到适当的数量。这就是说，通过市场解决会计问题不现实，必须通过管制的方式。有两种会计管制理论，一个是公共利益理论；另一个是利益集团理论。公共利益理论认为管制将使社会福利最大化，这种理论将准则的制定者假设为大公无私，制定者将会尽力使社会福利最大化。因此，管制行为被认为是管制成本与市场运作改善后所带来的社会收益之间的权衡。尽管这一观点代表了应该如何执行管制的一种理想状态，但实际执行中仍存在诸多问题。公共利益理论所存在问题之一在于确定恰当的管制程度的复杂性；另外，管理机构的动机上也存在严重问题，制定者本身也有其利益。因而，公共利益理论虽然代表了一种最佳的管制理论，但由于实施过程中的问题，这种最佳方案是不可能实现的。于是，出现了第二种理论――利益集团理论。利益集团理论认为一种行业是在各种利益集团的存在下运作的，在这里政府机关或立法机关也被看作利益集团，它有提供管制的权力，它的利益就在于保住这个权力。实际上，利益集团理论认为管制是一种商品，它既有需求也有供给，这种商品将分配给那些最能有效说服政府或立法机关为他们提供管制利益的那些集团。 　　 肖特教授认为，社会制度主要是为了解决社会协调问题，其主要功能就在于降低人们对经济和社会活动的协调成本，会计准则作为协调利益相关者的一种制度安排，主要目的也是对决策者提供有用的信