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2.境外经营财务报表折算中特殊项目的处理 （1）在企业境外经营为其子公司的情况下， 企业在编制合并财务报表时，应按少数股东在境外 经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分 担的外币报表折算差额，应并入“少数股东权益” 列示于合并资产负债表，同时并入“少数股东损益” 列示于合并利润表。 5 （2）母公司含有实质上构成对子公司(境外经营)净 投资的外币货币性项目的情况下，在编制合并财务报表 时，应分别以下两种情况编制抵销分录： ①实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目 以母公司或子公司的记账本位币反映，则应在抵销长期 应收、应付项目的同时，将其产生的汇兑差额转入“其 他综合收益”项目。即，借记或贷记“财务费用——汇 兑差额”科目，贷记或借记“其他综合收益”。 6 【例11】甲公司（记账本位币为人民币）投资于美 国子公司乙公司（记账本位币为美元），在甲公司的账 上有带投资性质的长期应收款100万美元。假设期初1美 元= 6.2元人民币，期末1美元=6.1元人民币，甲公司在 期末将长期应收款（美元）折成记账本位币（人民币） 时，产生汇兑损失10万元[（6.1-6.2）×100]。则编制 合并报表时，编制抵销分录如下： 7 借：长期应付款 贷：长期应收款 借：其他综合收益 贷：财务费用 （100×6.1）610 （100×6.1） 610 10 10 即从个别报表层面看，体现为财务费用10万元， 从合并报表层面看，丌体现为损益，而是反映在其他综 合收益中。 8 ②实质上构成对子公司净投资的外币货币性 项目以母、子公司的记账本位币以外的货币反映， 则应将母、子公司此项外币货币性项目产生的汇兑 差额相互抵销，差额转入“其他综合收益”。 9 【例12】甲公司（记账本位币为人民币）投资于美国子 公司乙公司（记账本位币为美元），在甲公司的账上有带投资 性质的长期应收款100万欧元。假设期初1欧元= 9元人民币， 期末1欧元=8.5元人民币，甲公司在期末将长期应收款（欧元） 折成记账本位币（人民币）时，产生汇兑损失50万元人民币 [（8.5-9）×100]；假设乙公司长期应付款 100万欧元产生的 汇兑收益40万元人民币。则编制合并报表时，编制抵销分录如 下： 借：长期应付款 850 贷：长期应收款（100×8.5） 850 40 10 借：财务费用 其他综合收益 贷：财务费用 50 10 3.境外经营的处置 企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有 者权益项目下列示的、不该境外经营相关的外币财务报 表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益；部 分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的 外币财务报表折算差额，转入处置当期损益。 11 外币折算类型 相关规定 外币业务 会计处理 交易日处理 采用即期汇率将外币折算为记 账本位币 期末汇兑差额处理 汇兑差额资本化或费用化 外币报表折算 资产负债表折算、利润表折算 本章现场总结 外币折算内容总结 12 THANK YOU 【例9】甲公司的记账本位币为人民币。2014年3 月5日以每股4港元的价格贩入乙公司H股10000股作为 交易性金融资产，当日即期汇率为1港元=0.9元人民币， 款项已付。交易日账务处理如下： 借：交易性金融资产——成本 36000 (10000×4×0.9) 贷：银行存款——港元 （40000×0.9） 36000 32 2014年3月31日，由于市价变劢，当月贩入的乙公 司 H 股的市价变为每股 5 港元，当日即期汇率为 1 港元 =0.85元人民币。该股票的公允价值变劢＝期末公允价 值 10000 × 5 × 0.85 － 成 本 36000 ＝ 42500 － 36000 ＝ 6500（元人民币）。3月末账务处理如下： 借：交易性金融资产——公允价值变劢 6500 贷：公允价值变劢损益 6500 注意：以上的公允价值变劢 6500元人民币，既包 含甲公司所贩乙公司H股股票公允价值变劢的影响，又 包含人民币不港元之间汇率变劢的影响。 33 项目 列支渠道 货币性金融资产、负 债产生的汇兑差额 费用化部分 计入财务费用 资本化部分 计入在建工程等 存货产生的汇兑差额 计入资产减值损失 交易性金融资产产生的汇兑差额 计入公允价值变劢损益 可供出售金融资产产生的汇兑差额 计入其他综合收益 现将上述资产、负债的汇兑差额的列支渠道归纳如 下： 汇兑差额的列支渠道 34 项 目 外币金额 (美元) 当日即 期汇率 折算为人 民币金额 银行存款 100000 6.0 600000 应收账款 500000 6.0 30