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第三章　合并财务报表----股权取得日的合并财务报表 第一节 合并财务报表概述 合并财务报表概念 是以母公司和子公司组成的企业集团为主体，以母公司和子公司单独编制的财务报表（以后均称其为个别财务报表）为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果和现金流量情况的财务报表。 编制合并财务报表的目的 1、为企业集团所有股东提供决策有用的信息 2、为企业集团债权人提供决策有用的信息 3、为企业集团管理者提供有用的信息 4、为有关政府管理机关提供有用的信息 合并财务报表的构成 1、合并资产负债表 2、合并利润表 3、合并所有者权益变动表 4、合并现金流量表 5、合并财务报表附注 合并财务报表的合并理论 所有权理论 认为母子公司之间的关系是拥有与被拥有的关系，编制合并财务报表的目的，是为了向母公司的股东报告其所拥有的资源。采用所有权理论编制合并财务报表时，要将其拥有所有权的企业的所有资产、负债、收入、费用及利润，均按母公司持有股权的份额计入合并财务报表中。 经济实体理论 认为母子公司之间的关系是控制与被控制的关系，而不是拥有与被拥有的关系。在运用经济实体理论的情况下，编制合并财务报表时应采用完全合并法，即合并报表中包含了子公司所有的资产、负债等，对于构成企业集团的拥有多数股权的股东和拥有少数股权的股东同等对待，通常将少数股东权益视为股东权益的一部分，合并净收益是属于企业集团全体股东的收益，应将少数股东在合并净收益中享有的份额作为净利润的一部分；对于母、子公司之间的交易产生的未实现损益，全部予以抵消；合并过程中产生的商誉，属于全体股东享有。 母公司理论 母公司理论是所有权理论和经济实体理论的折衷和修正，它继承所有权理论和经济实体理论各自的优点，克服了这两种极端的合并观念固有的局限性。母公司理论继承了所有权理论关于合并财务报表是为了满足母公司股东的信息需求而编制的理论，否定了经济实体理论关于合并财务报表是为合并主体的所有资源提供者编制的理论；在报表要素合并方法方面，摈弃了所有者观狭隘的“拥有观”，采纳了实体观所主张的视野更加开阔的“控制观”。母公司理论强调的是母公司的股东的利益，按照母公司理论编制的合并报表主要是为母公司的股东和债权人服务的。因此，这一理论忽视了除母公司股东以外的少数股东的利益。在运用母公司理论的情况下，通常将少数股东权益视为普通负债，认为合并净收益是母公司所有者的净收益，子公司少数股东所享有的净收益看作一项费用。对于未实现损益，在母公司销售给子公司的顺销的情况下，应全部从合并净收益中抵消，而子公司销售给母公司的逆销的情况下，只抵消母公司所享有的份额；合并过程中产生的商誉，属于母公司，与少数股权无关。 编制合并财务报表的基本条件 1、统一母公司与子公司的财务报表决算日和会计期间 2、统一母公司与子公司采用的会计政策 3、统一母公司与子公司的编报货币 4、按权益法调整对子公司的长期股权投资 第二节　合并财务报表的范围 一、合并范围的确定基础 （一）合并范围的确定 合并财务报表合并范围应以控制为基础加以确定。所谓控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。 控制的基本特征包括： 1.控制的主体是唯一的、具有排他性。即对被投资单位的财务和经营政策的提议具有决定权，不必征得其他方同意，就可以形成决议，付诸于被投资单位执行。 2.控制主体控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营政策，且通常通过行使表决权予以实现。 3 控制的目的是为了获取经济利益，包括增加经济利益、维持经济利益、保护经济利益或降低所分担的损失等。 4 控制的性质是一种权力，是一种法定权力，也可以是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。 （二）母公司和子公司的定义 与控制相关的主体包括母公司和子公司。 母公司是指有一个或一个以上子公司的企业。母公司应同时具备两个条件： 1、必须有一个或一个以上的子公司，即满足控制的要求，能够决定另一个企业的财务和经营政策，并有据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力；母公司可以只控制一个子公司，也可以同时控制多个子公司。 上面图中的M公司能够控制N公司，M公司是N公司的母公司；M公司能够同时控制N1公司、N2公司、N3公司，则M公司是N1公司、N2公司、N3公司的母公司。 2、母公司可以是企业，如股份有限公司或有限责任公司，也可以是主体，如非企业形式的、但形成会计主体的其他组织（如基金等）。 子公司是指被母公司控