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清洁生产中环境成本科目界定和细分 　　过去，经济的高速增长中有相当一部分是以牺牲自然资源（包括环境）为代价的。目前，各企业的管理者正面临着越来越大的压力，他们不仅要降低成本，还要将他们所在企业对环境的影响降到最低水平。这个压力来自于广大的利害关系者，包括政府、媒体、消费者、投资者及非政府组织等。为了帮助企业降低环境影响，企业需要提供与他们经营有关的环境成本信息。传统的会计核算系统并不能提供足够的、准确的环境成本信息，导致许多企业大大低估了合理的环境管理所带来的成本。而环境会计可以满足这一需求，它通过一种系统的、严密的、独特的方法来解释环境成本，使考虑了环境因素后的生产成本、产品成本及经营成本变得真正清晰起来，从而有助于企业的可持续发展，推动企业清洁生产。 　　 　　一、清洁生产与环境管理会计的关系 　　 　　所谓清洁生产，就是一种减少资源利用、减少废弃物及污染物的管理手段，它是一种减少产品生产对环境影响的预防手段。这个概念包括经济效率、浪费最小化、防治污染以及绿色生产。企业及其环境的相互作用对企业能否适应可持续发展构成了挑战，而环境成本信息的缺乏又与清洁生产息息相关。清洁生产能否落实依赖于各企业对环境成本的理解能力，而要充分地理解环境成本就必须引入环境管理会计。 　　环境管理会计是环境会计的一个分支，他通常用来向组织决策提供信息。国际联邦会计协会将环境管理会计定义为：通过落实并发展适当的与环境相关的会计系统和实践来管理环境和财务状况。环境管理会计可以提供关于资源利用怎样影响企业经济状况的信息，也可以判断企业的运作怎样影响环境系统。环境管理会计的目标就是管理并改善企业的财务和环境状况。 　　 　　二、传统管理会计系统的局限性 　　 　　大多数企业的管理会计系统都很少注意或没有注意该企业生产过程中任何形式的环境成本，这意味着许多降低环境成本的机会丢失了。这种缺陷形成的原因除了环境部门与会计部门缺乏沟通外，将环境成本记录到间接费用或将之分配到错误的成本类目当中也是一个重要因素。 　??1、将环境成本记录到间接费用账户当中。间接费用账户被大多数企业所采用，该账户通常用来记录以下成本：租金、维修及保养费、培训费、审计成本、废弃物处置成本、工厂清洁成本、专利权使用费、固定成本、包装物成本、人工成本、能源成本及保险费等。正因为它记录的广泛性，也就可能隐藏各类成本。记入到间接费用账户中的环境成本随后以某种分配基础分配到特定的产品当中去，如销售量、机器工时等。这种分配方法虽然简单，但限制了管理者们为减少资源消耗应做的努力。 　　粗略地讲，80%的环境成本来自于20%的生产活动，很少的产品产出而产生大量的废弃物相当普遍，如果不把这些成本归集到个别产品当中，而将它们归入到间接费用当中，其结果就是：清洁产品的成本会比它们的实际成本高，而非清洁产品的成本会比它们的实际成本低，错误的产品定价又会导致企业利润的降低。 　　2、错误地归集环境成本。企业除了会将环境成本记录到间接费用账户当中，还有可能将环境成本错误的归类，这会使许多环境成本被隐藏。错误的归集环境成本会使企业将注意力集中在废弃物的处置上，而忽视了废弃物所消耗的成本。任何企业生产产品都达不到理想的1：1的投入：产出，产成品的产出必然会伴随着废弃物的出现，这就意味着废弃物也消耗了一部分投入的原材料成本、人工成本、机器设备折旧成本及能源成本等。传统的管理会计核算系统并没有将废弃物所消耗的成本看成是环境成本，而是将它们分摊到了各产成品当中，这就使得环境成本被大大的缩减。我们暂且将废弃物所消耗的成本称作“非生产性产出”。联合国可持续发展部门的研究显示：大部分环境成本正是“非生产性产出”所消耗的材料购买价值，根据商业部门的不同，这些成本是废物处置成本的10倍至100倍。 　　 　　三、清洁生产中涉及到的环境成本项类目 　　 　　环境成本的范围取决于会计系统的精选范围，但环境成本至少包括两个部分：仅仅对公司财务最终财务成果有直接影响的成本即私有成本；企业运营对环境及社会的影响（例如将污水排放到河流系统造成的影响，或者某些放射物对人类健康的影响，公司对此不负有直接责任的成本），即社会成本。本文仅讨论私有成本包含的内容。 　　1、废弃物及排泄物处置成本。这一类目包含了许多传统上确认的环境成本，比如回收再利用成本、做成堆肥的成本、仓库贮存成本、商业贮存成本、循环贮存成本及掩埋式垃圾处理成本等。我们可以将这一类目的成本分成以下六个子科目，这六个子科目都是与废弃物处理系统有关的成本： 　　（1）固定资产折旧费：当企业购置废物处理装置时，该固定资产计提的折旧就属于环境成本； 　　（2）运营成本及维护成本：例如，当企业配有污水处理厂时，污水处理厂的营业成本及维护成本就属于这一范畴；