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建立独立审计制度体系的构想 (1) 要重塑注册会计师诚信，独立审计制度的健全和完善是当前 最迫切、也是最实际的措施。本文提出如下观点： 　　明确独立审计准则体系在司法中的地位和作用 　　我国的监督制度是在经济改革中确立的，而建立完善的 社会监督体系则需要健全的独立审计法律体系来保障。在缺 乏法律依据的情况下，独立审计很难有效推行。只有完善有 关法律，才能优化审计环境。 　　在司法实践中，判断某种行为是否合法、出现某种结果 或实施以及不实施某种行为是否应该承担不利后果，都要找 到法律法规作为判断依据。实际上，独立审计准则本来就不 属于法律法规体系，而只是一种权威标准。依据这种标准执 行业务出具的报告也不能绝对保证其真实性和不出现重大 遗漏，只能提供合理保证。如果这种标准要产生法律上的效 果，必须要通过法律法规。 　　标准实际上只能作出事实判断，其本身不是法律判断。 如没有遵守标准，导致对他人的人身财产损害是否应该承担 不利后果。而承担何种不利后果，标准没有作出规定，这也 不是标准应该作出的规定，这是法律法规的范畴。注册会计 师要规避风险，只有依赖独立审计准则。 　　要从法律的角度保护注册会计师，必须正确认识独立审 计准则的法律地位，即独立审计准则作为一种权威标准只有 通过相关法律法规直接认可或通过合同约定才能产生法律 效果。但从注册会计师相关的法律法规来看，包括注册会计 师法、公司法、证券法、刑法的相关条款以及最高人民法院 XX 年 1 月 9 日发布的“关于审理证券市场因虚假陈述引发的 民事赔偿案件的若干规定”等，都提到以有证据证明无过错 作为免责原则，没有明确以注册会计师是否严格遵循独立审 计准则和职业道德规范作为判断注册会计师是否有过错的 标准。这种状况加上审计本身的复杂性，导致在司法实践中 难以对注册会计师是否有过错，或者如果有过错，是一般的 过失、重大过失还是欺诈作出事实判断。于是在一些情况下， 容易形成以结果判定注册会计师的责任。 　　要改变这种状况，明确独立审计准则体系在司法中的地 位和作用，相关法律法规都应该在相关的确定注册会计师责 任的条款中明确以下事项：一是审计报告或其他注册会计师 报告的性质，或者规定报告本身应该指出其性质和用途，以 避免误导报告使用者；二是注册会计师出具报告应当遵循的 专业标准及专业标准的制定者，或者要求注册会计师在报告 和合同中明示其出具报告依据的专业标准，并规定没有遵循 专业标准出具的报告为虚假报告；三是出具虚假报告应承担 的行政、民事和刑事责任等的各种否定性法律后果。 　　健全独立审计制度体系和确立注册会计师职业道德的 法律制约 　　制定我国独立审计制度体系并保证其权威性。为此，制 定我国独立审计规范应该做到以下四点： 　　第一，促进注册会计师恪守独立、客观、公正的基本原 则，提高独立审计质量；第二，促使各会计师事务所和注册 会计师按照统一的执业标准执行审计业务，提高业务素质和 执业水平；第三，明确注册会计师的法律责任，维护社会公 共利益和投资者的权益，促进整个社会经济的健康发展；第 四，确立注册会计师职业道德规范法律地位，使其内容具有 强制性，要求注册会计师必须遵守。 　　事实上，仅有相应的法律和规范，还不足以使独立审计 高效率地运转起来。当与独立审计相关的法律和规范的社会 成本大于社会收益的情况下，一个健全的市场经济社会就需 要通过道德的力量来克服注册会计师的机会主义行为，制约 注册会计师不择手段地从事任何一种个人边际收入大于边 际成本的谋利活动的行为倾向，从而使市场经济秩序得到有 效的维持。注册会计师是理性的。理性会促使他们接受道德 的支配，使诚实、信用等成为维护社会和谐的手段。一切不 义、欺诈等行为都不符合道德的精神。在市场经济中，道德 的地位是法律和规范所无法代替的。 　　此外，最为重要的是执业质量的提高程度也取决于注册 会计师以道德为基础的行为自律程度。注册会计师不仅要受 到一般道德-伦理道德的制约，还要接受职业道德规范的约 束。注册会计师职业道德规范是注册会计师职业规范体系的 重要组成部分，属于规范的范畴。但是，注册会计师职业道 德规范所确定的内容如独立、客观、公正、职业胜任能力和 技术准则、对客户的责任、对同行的责任以及其它责任等都 可以看作是一般道德在独立审计行业的具体化，应当在全面 了解注册会计师执业环境的基础上，制定职业道德准则。所 制定的规范要针对注册会计师在执业过程中遇到的各种职 业道德问题。鉴于独立审计行业的特殊性，其职业道德规范 的内容应具有强制性，要求注册会计师必须遵守。 　　构建审计的强势