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论我国资本公积核算列报重大缺陷与改进 　　【摘 要】 颇具中国特色的资本公积项目自诞生之日起一直保持着旺盛的生命力，核算内容有不断膨胀的趋势。当前资本公积的核算内容中有的属于投入资本要素，有的属于其他综合收益要素，这使会计信息使用者感到困惑，不利于其他综合收益的报表数据填列，因此需要完善我国会计要素体系，拆解资本公积科目，明确其他综合收益的重分类标准。 　　【关键词】 资本公积； 会计要素； 其他综合收益 　　企业财务报表中详细列示综合收益和其他综合收益已经成为不可逆转的发展趋势。在2007年和2011年两次对财务报表列报准则的修订中，国际会计准则理事会正式采用综合收益编制财务报表，给出了其他综合收益的定义和分类。与此相适应，我国《企业会计准则解释第3号》（2009年）正式要求在利润表中填报综合收益和其他综合收益，并在2012年《企业会计准则第 30号——财务报表列报（征求意见稿）》中以例举的方式对其他综合收益进行分类。 　　其他综合收益的列报有助于净化利润，提高会计信息的质量。然而，令人遗憾的是，毛志宏等（2011）、高玲（2013）经过实证研究发现，我国上市公司对其他综合收益的信息披露非常混乱，出现了报表格式与勾稽关系错误、混淆其他综合收益与权益性交易事项，漏填或多填其他综合收益等一系列问题。这其中一个很重要的原因就是我国其他综合收益的基础数据主要来源于资本公积，但实际上资本公积的核算内容非常复杂，一些内容并非其他综合收益，导致实务中容易混淆资本公积与其他综合收益。基于此，本文在详细分析我国现行准则中资本公积核算内容的会计要素归属后，将探讨我国现行资本公积核算列报的重大缺陷与改进建议。 　　一、资本公积核算内容的发展变迁 　　资本公积是我国会计改革以来核算内容变动最为频繁的一个项目，几乎每一次会计变革都会引起其内容的重大变化，俨然成为了每次会计改革中颇为闪耀的“明星”。从1993年至今，我国进行的四次重大会计改革中资本公积核算内容越来越繁杂，似乎成为了一个聚宝盆或者垃圾场。 　　1.1993年《企业会计准则——基本准则》中资本??积核算内容最为简单，只有三项：（1）股本溢价（企业接受的不占股权份额的所有者投入）；（2）接受捐赠资产；（3）法定财产重估增值。 　　2.1998年《股份有限公司会计制度》①中资本公积核算内容增加了很多，包括：（1）资本溢价；（2）接受捐赠资产；（3）资产评估增值；（4）住房周转资金转入；（5）股权投资准备（以非现金资产对外投资，投出资产公允价值大于其账面价值的差额）；（6）权益法核算长期股权投资时享有的被投资单位除净损益以外的其他所有者权益变动份额（包括被投资单位资产评估增值、被投资单位接受捐赠、被投资单位外币资本折算差额、被投资单位的股权投资准备）；（7）其他资本公积。 　　3.2001年《企业会计制度》②中资本公积核算内容包括：（1）资本溢价；（2）接受捐赠资产；（3）股权投资准备（权益法核算长期股权投资时享有的被投资单位除净损益以外的其他所有者权益变动份额，包括被投资单位增资扩股、接受捐赠等导致的所有者权益变动）；（4）外币资本折算差额；（5）拨款转入；（6）关联方交易差价（上市公司与关联方之间的交易价格中显失公允的部分）；（7）长期股权投资的初始投资成本小于应享有被投资单位所有者权益份额的差额。 　　4.2006年《企业会计准则》中资本公积核算内容如下：（1）资本溢价；（2）同一控制企业合并下合并对价与取得的被合并方净资产账面价值份额之间的差额； （3）以权益结算的股份支付；（4）发行可转换债券初始确认中权益成分的公允价值；（5）认股权和债券分离交易的可转换债券中认股权的价值；（6）因购买子公司的少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日（或合并日）开始持续计算的净资产份额之间的差额；③（7）在不丧失控制权的情况下，部分处置对子公司投资的价款与处置投资对应的子公司净资产份额的差额④；（8）企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益后的余额⑤；（9）可供出售金融资产的公允价值变动；（10）持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时公允价值与原账面价值的差额；（11）自用房地产或存货转换为公允价值计量的投资性房地产时公允价值大于原账面价值的差额；（12）现金流量套期或境外经营净投资套期中套期工具利得或损失的有效套期部分；（13）权益法核算长期股权投资时享有的被投资单位除净损益以外的其他所有者权益变动份额。 　　2006年之前，我国会计核算对资本公积设有多个明细科目。2006年我国会计准则应用指南将资本公积明细科目浓缩为两个，即资本（股本）溢价和其他资本公积，但是从上述分析可以看出，我国资本公积所反映的内容不但没有减少，反而变得更为“丰富多彩”了。