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对我国研究与开发费用会计处理的浅析 【摘要】在知识经济时代，研究和开发活动已经成为企业生存和发展的生命线。如何对研究与开发费用进行会计处理，已成为会计界争论的一个焦点。各国也对研究和开发活动的会计处理作了相应的规定。研究和开发费用的不同处理影响着企业的财务状况和经营成果。本文拟就研究与开发费用的会计处理作以下探讨。 【关键词】研究开发 费用 会计处理 财务成果 经营状况 一、研究与开发活动的定义 《国际会计准则》第38号指出，研究与开发是两个阶段，研究活动是为预期获得新的科学知识和任务而进行的具有创造性和有计划的调查，而开发活动是在开始商业生产或使用前，把研究成果或其他知识应用与新的或具有实质性改进的材料、装置、产品、工艺、系统或服务。由此可见，研究是一个技术可行性的探索阶段，能否给企业带来经济效益，是不具有确定性，风险性大，而开发活动是将研究成果应用于实践，将技术转化为产品的阶段，因而带来经济效益的确定性高。 目前，会计界对于研究与开发费用是资本化处理还是费用化处理还存在着较大争议，当前国际上常用的做法主要有三种。 费用化模式。即将研究与开发费用在发生时全部作为期间费用处理，直接计入当期损益。费用化的做法符合谨慎性原则，而且核算比较简单，便于会计人员实际操作。但是它不能真实地反映出企业所拥有资产的价值，当项目研究开发成功后，计入无形资产价值的只是金额较少的注册费、律师费等费用，而为其形成而付出的较大数额的研究与开发费用却并不包含在内，歪曲了企业资产的实际价值，使企业的账面价值与公允价值相差很大。企业所提供的会计信息缺乏可靠性和相关性，不利于投资者作出正确的投资决策。目前，采用这种方法的国家主要有美国、德国等。 资本化。即将研究与开发费用在发生期内归集起来，一直等到开发成功取得收益时予以摊销。资本化的做法符合权责发生制原则，在一定程度上可以消除企业的短期行为，但这种做法也违反稳健性原则，因为研究开发活动虽与未来的收益有一定关系，但这种收益能否取得，具有高度的不确定性，如不加区别地将其全部资本化，会虚增企业的资产价值，粉饰企业的盈利能力，容易导致投资者盲目投资，不利于投资者规避风险。目前，采用这种做法的国家主要有荷兰、巴西、瑞士等符合一定条件的资本化模式。一是完成该无形资产，使其能使用或销售，在技术上可行；二是有意完成该无形资产并使用或销售它；三是有能力使用或销售该无形资产；四是该无形资产如何产生很可能的未来经济利益。其中，企业应证明存在着无形资产的产出市场或无形资产本身的市场；如果该无形资产将在内部使用，那么应证明该无形资产的有用性； 五是有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并使用或销售该无形资产；六是对归属于该无形资产开发阶段的支出，能够可靠地计量。国际会计准则把研究与开发费用分割成两个方面，即研究费用和开发费用。对研究费用采用绝对费用化的处理方法，对开发费用则采用有条件的资本化的处理方法。从理论上而言，根据权责发生制和配比原则，对研究费用也应采用符合一定条件的资本化的处理方法。当然，在会计实践中，对某些研究费用相对于开发费用的比重较小。那么，从重要性方面考虑把对研究费用采用费用化处理的做法也是可以接受的。 我国财政部颁布的《企业会计准则———无形资产》规定：自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定；在其依法申请取得前发生的研究和开发费用，应于发生时确认为当期费用，不得转增为无形资产这种方法应归属于费用化做法。这种模式充分体现了谨慎性原则，使上市公司利用无形资产来操纵会计报表变得更加困难，同时处理起来也很方便。但是这种确认方法存在诸多问题，比如，因为研究开发支出在研究开发期间往往金额较大，若一概列作费用处理，直接计入当期损益，那么企业在研究开发期间利润相对要低。而开发成功后产生经济效益时，因与其相配比的费用为零，利润又相对较高，使得一个研究开发项目在其研究开发期间及研究开发成功后整个获益期间相当长的一段时期内整个企业的费用与其收益都无法配比，当期费用容易受研究开发支出的影响而大起大落，不但有违配比原则，而且会影响利润的真实性和可比性。 从20世纪80年代中期起，我国会计规范的制定开始注重借鉴国际惯例。而对研究与开发费用采用直接冲销当期收益的做法是可行的，也是符合国际惯例的。但是，应当预见，随着研究与开发活动的广泛深入及其费用的增加及我国企业会计人员和股民素质的提高，对预期成功的开发活动费用进行资本化会计处理更为恰当，也更符合研究与开发活动本身的性质。笔者认为，尽管研究与开发活动成功与否具有不确定性，但企业对开发费用是资本化还是直接冲销当期收益，应当由企业管理当局根据自身实际情况作出决定并进行解释。因此，我国研究与开发费用会计准则应具有一定的灵活