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浅谈税收法律关系的性质 　本文论述的对象是税法上的核心问题——税收法律关系的性质。笔者首先比较了“税收权力关系说”与“税收债务关系说”的理论内涵——既从理论角度、逻辑角度进行比较，也从具体制度的角度进行比较。通过比较，笔者确定了两种学说的差异所在，即税收之债的构成要件;并从具体制度中发现了税收债务关系说的优越性。最后，笔者通过对公法之债的属性的分析，确定了税收程序法律关系的实质，支持税收债务关系一元说。 　　一、综述：税收法律关系性质问题的理论意义与研究现状 　　税收法律关系的性质，是税法研究的核心问题之一，甚至可以说是税法理论的一个根本性问题。因为对税收法律关系的性质的认识，决定着税收法律的基本原则和指导思想，进而决定着税收法律制度构建和实施。因此，税收法律关系的性质长期以来是国外税法学界争论的重要课题。 　　也正因为税收法律关系的性质问题如此重要，对该问题的争论是不可避免的。目前，国外税法理论这一问题的争论，主要围绕“税收权力关系说”和“税收债务关系说”两种理论。目前，越来越多的税法学家认为税收债法是税法的核心，主张采纳“税收债务关系说”。 　　长期以来，我国的税法理论研究非常落后，很少对税收法律关系进行深入的研究。大部分税法著述，即使有提及税收法律关系的性质，也是非常的简略。在有限的资料中可以看出，在我国以往税法学界，由于深受传统观念的影响，传统的观点是权力关系说，不采纳税收债权债务关系说。受传统国家学说的国家分配论和国家意志论影响，税收一般被认为是国家为了实现其公共职能而凭借其政治权力，依法强制、无偿地取得财政收入的一种活动或手段，是国家参与国民收入分配和再分配的一种方式。 　　但是在税收实践中，税收债务关系说却早就被立法部门和税务机关部分采纳且施行。因为，我国的纳税义务是以满足法律构成要素为成立条件，而非以行政行为的做出为前提。所以，仅就税收实体法律关系性质的标准而言，是符合税收债权债务关系说的。 　　也正因为如此，造成了理论上和实践上的差异――理论上是税收权力关系说，而实践中又符合税收债权债务关系说，导致了许多税收实践无法用现有的理论来解释，而现有的理论也无法对税收实践起到很好的指导作用。 [1] 　　本文试图对两种学说进行一番分析比较，并结合具体制度分析两种学说各自的利弊得失，就税收法律关系的性质问题表达一些个人观点。 　　二、简介：税收权力关系说与税收债务关系 　　要对“税收权力关系说”和“税收债务关系说”进行分析、比较，就必须先理解两种学说各得的观点。因此，笔者先简要介绍一下两种学说的核心内容。需要指出的是，由于资料和语言的限制，笔者无法征引一手材料，只能根据国内学者既成的研究成果，作一简要介绍。 　　(一)税收权力关系说的简介 　　“税收权力关系说”是德国行政法学的创始人奥托?迈耶首先提出的。该学说从传统行政法学的观念出发，认为税收法律关系属于权力关系，国家为维持国家机器的正常运转，必须拥有经济上的收支权力。派生于国家主权的税权，使得国家当然地拥有了课税权和税的使用权。国家在租税法律关系中的地位优于人民，行政权起着主导作用，作为纳税人则处于行政法律关系中的行政客体位置，对于行政命令只有服从的义务。 　　依照奥托?迈耶的观点，税收的课征，原则上可以通过所谓“查定处分”这一行政行为而进行。也就是说，“查定处分”是纳税义务的创设行为，而不单单是纳税义务内容的确定行为。他认为，从某种意义上看，“查定处分”和刑事判决具有相同的性质。即在刑法中，当出现符合犯罪构成要件的行为时，并不立即出现刑罚权的行使，而是通过刑事判决处以刑罚。同样在税法中，当出现了满足税法规定的税收要素时，也并不立即产生纳税义务，而是通过“查定处分”这一行政行为的行使才产生纳税义务。 　　其主要理由是：在行政法上，一般行政处分是行政主体本着单方之权力关系所做成。所谓行政处分，系行政主体基于职权，就特定的具体事件所做出的发生公法上效果的单方行政行为。在税法领域，国家机关向其国民或居民课征税收所做出的征税决定，属于以单方面的意思形成法律关系，而不是以双方的共同意思形成法律关系，与私法上的债务关系有所不同;而且国家机关所下达的征税决定，除因国民或居民表示不服提起行政复议或行政诉讼，经有权机关依法撤销或变更之外，应受合法性推定(先定力)，相对人不能否认其效力;纵使相对人提起行政复议或行政诉讼，原则上也不停止其执行，此与私法上的债务关系，双方当事人之间有对等的意思力，两造之争必以民事判决确定后，才能据以申请强制执行，也有相当差异。 　　奥托?迈耶的理论是德国行政法学中的传统观点。这种观点把国家的课税权和一般的行政权，如警察权同样看待，从而得出税收法律关系是以“查定处分”这一行政行为为中心所构成的权力服从关系，进而认为税法与其他行政法在性质上没有差异。所以税法属