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盈余管理手段与动因以某大型集团公司为例 　　摘要：鉴于我国特殊的制度背景，盈余管理也表现出特殊性。采用案例分析方法，通过研究我国某大型集团公司盈余管理的手段与动因，发现我国企业盈余管理的常用手段主要是利用会计准则的自由空间、推迟确认收入、大量预提费用、利用在建工程减值准备等，其动因则主要是政治动因、高管的变动、高管报酬和职业声誉及上市的需要。 　　关键词：盈余管理；案例分析；手段；动因 　　中图分类号：C931 文献标志码：Ａ文章编号：１６７３－２９１Ｘ（２０11）17－０202－02 　　 　　盈余管理是当代实证会计研究的重点之一。自20世纪80年代开始，西方财务理论界就致力于盈余管理的研究。我国关于盈余管理的研究起步较晚，近几年随着证券市场的发展而逐步发展起来。鉴于我国特殊的制度背景，盈余管理也表现出特殊性。笔者以某大型集团公司为例，通过案例分析的方法来研究盈余管理的手段与动因，这将对我国企业管理层盈余管理行为的治理具有一定的实际参考意义。 　　一、该集团公司盈余管理的手段 　　Healy（1985）研究指出，总体应计利润项目可区分为可操控性应计利润和不可操控性应计利润，其中，可操控性应计利润项目只要符合公认会计准则的规定，管理层即可以合理地运用会计政策和会计方法进行盈余管理，并且不易为外界所察觉。该集团2006―2010年利用会计政策进行盈余管理的手段主要有：利用会计准则的自由空间、推迟确认营业收入、大量预提费用、预提在建工程减值准备等；利用的科目有：应收账款，其他应收、其他应付款，在建工程和预提费用等。 　　（一）利用会计准则的自由空间 　　该集团对增值税的处理问题，就是其灵活运用会计准则的自由空间进行盈余管理的表现。以该集团对赊购和赊销的处理为例，当集团购买原材料或者商品时，借记存货；贷记应付账款；实际开具增值税专用发票时，借记应交税费-增值税（进项），贷记应付账款；等到实际支付时，借记应付账款，贷记银行存款（现金）。同样道理，该集团销售商品时，借记应收账款，贷记主营业务收入；实际开具增值税专用发票时，借记应收账???，贷记应交税费-应交增值税（销项）；收到货款时，借记银行存款，贷记应收账款。该集团并未在购买商品和销售商品的时间点确认增值税，而是以发票的开具时间为依据确认增值税。 　　（二）推迟确认收入 　　该集团实务中常常发生不规范的收入确认行为，如虚拟收入、提前或推后确认收入、将本质上属于融资的交易等不属于销售行为的作为销售加以确认、在货款不能收回的情况下仍确认收入等。延后确认收入也称递延收入，是通过利用会计处理的时间差，将应由本期确认的收入递延到未来期间加以确认。这种方式成为该集团进行盈余管理的手段之一。这种手段是在该集团当前收益超出既定指标的情况下发生的，在本应确认收入时，却挂账其他应付，进而延迟确认收入，达到收入平滑的目的，进而使公司收益呈现一种稳定的有规则的上升趋势，或者在某一年度需要时再转入收入以满足当年度盈余的需要，同时也为了避免下一年度国资委下达更高的利润指标。 　　（三）大量预提费用 　　该集团在实务中也经常有目的地确认费用、任意预提和摊销费用、任意确定预提和摊销的时间，将费用资本化，少提准备，虚计资产，从而将预提费用作为调节利润的手段之一。该集团提前确认费用的目的主要是减少当期会计利润，尤其是当期利润水平较高，该集团试图平滑各年利润水平，而将一部分利润移至以后各期；或者基于某种目的，加大当年亏损，以使以后年度出现较高水平的盈余，即“大洗澡”。例如，经审计确认，该集团2009年度提取考核奖比2006、2007、2008三个年度多7百多万元，但是却没有合理的理由表明本年度应多提考核奖，所以管理层通过预提费用调节利润的可能性极大。 　　（四）利用在建工程减值准备 　　尽管新的会计准则规定，减值损失一经确定，在以后会计期间不得转回，可以转回的资产仅仅包括应收账款、存货、消耗性生物资产、建造合同形成的资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值等资产、采用公允价值后续计量的投资性房地产、未探明矿区权益。但是，这并不影响该集团利用减值准计提的手段来进行盈余管理。该集团通过计提巨额资产减值使某年度利润大减，以后年度可以不再计提减值，从而实现以后年度利润大幅上升的目的。例如，2008年度该集团某子公司账面亏损，因此管理层通过计提巨额资产减值准备使2008年度一次亏足，虽然2008以后年度在建工程减值准备无法转回，但因在建工程账面减值已提足，以后年度不用再计提减值，从而增加了以后各期的利润。 　　二、该集团公司盈余管理的动因分析 　　（一）该集团盈余管理的政治动因 　　该集团是一家大型企业，2008以及以前各年度其下属两个子公司A和B一直都纳入该集团合并范围，而2009年