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关于碳排放权交易会计处理方法探析 一、研究背景天 津市2012 年地区生产总值(GDP)达10 920.72 亿元，是1995 年的9.2 倍，年均增长率达到12.3%，位居全国首位，但2012 年二氧化碳(CO2)的排放量近达1.8 亿吨，而1995 年年平均增长率达6.0%，其中天津市工业排放量占比70.3%，天津市工业内部重工业占比高达80%，如金属压延制造、机械制造等产业。为应对碳排放量的增加，天津市碳排放权交易市场试点成立，该市场将钢铁、化工、电力热力、石化、油气开采等五大行业排放量达到一定标准的114 家(现参与的111 家)企业纳入试点范围，并且天津市允许个人和机构参与碳排放权。天津市碳排放权配额发放分为两次。 第一次是当年8月，主管部门通过注册系统向纳入企业免费发放本年度应发放配额的80%，第二次是在本年度纳入企业碳排放权核查结束后，分配剩余配额的20%。天津市碳排放权交易市场碳排放权配额分配按照历史法和基准法核发配额，现阶段天津市的碳排放权配额都是以免费分配配额的分配方法在试点企业间分配。每年4 月30 日前，企业首先根据企业的能源台账将消耗的能源(电力或煤等)换算出碳排放量，并提交上年度碳排放报告和核查报告。然后，每年6 月30 日前履行上年度遵约任务，待上一年度交付义务履行后，政府会发放当年的配额。对于履约交付后多余的配额，可以结转到下一年继续使用。天津市企业可以使用一定数量的中国核证自愿减排量(CCER)抵销履约的排放量，但是不得超过该年度碳排放量的10%。天津市对于超额排放的企业不罚款，但是对于超排企业可获得的政府融资支持和财政支持做出了限制。对于倒闭、关停的企业应按照当年度实际排放量注销相应配额，剩余配额由政府回收。 合并、分立、解散的企业要向主管部门提交相关变更材料，主管部门进行配额转移或回收。2014 年的履约期因为企业参与核查的热情度不高，推迟到当年7 月份才完成。目前试点企业交易情况不乐观，交易不活跃。据了解，交易所9 月份只有6 天有交易记录，其中一半仅有20 吨交易总量，10 月份仅仅只有两天有交易。市场分配的配额可能是超额的，现在暂无回购机制。2014年11月4日出现了首单6万吨的控排企业(CCER)买单。截至2014 年10 月10 日，天津市碳排放权交易市场的成交量达106 万吨，其中协议转让高达82 万吨。由于碳排放权交易的特殊性与复杂性，国内外对于其会计处理尚未达成一致意见。目前主要有参与试点的企业在实务中的会计处理没有统一的规范，一定程度上影响了会计信息的准确性和可比性。因此，研究碳排放权交易的会计处理方法，为天津市参与碳排放配额交易的单位提供会计处理方案，具有重要的现实意义。 二、碳排放权交易特征 企业参与碳排放权交易试点与以前没有参与试点的主要区别是企业免费取得政府发放的碳排放配额，同时承担到期按实际碳排放量交付配额的义务。取得的配额与履约时交付配额之间的差额，即是减排量与超排量。企业减排的，配额结余可以出售，取得一项减排收益;企业超排的，必须在交易市场购买配额以完整履行交付义务，从而发生一项超排支出。即相当于原来生产经营中碳排放量是没有硬性约束的，现在参与碳排放权交易试点企业，政府给企业规定了一定时期内的排放限额：企业减排的，可以取得减排收益;企业超排的，需负担一项超排支出。政府推动碳排放权交易市场的建设，根本目的还是希望推动企业节能减排事业的发展，减排者受”奖励”，超排者被”罚款”，并且减排者的”奖励”由超排者买单。 目前,很多国家和地区已经开展碳排放权交易，大部分学者认为碳排放权应确认为一项资产，但对于确认为哪一种资产并没有形成统一的意见，主要包括无形资产、金融资产和存货三种观点。本文认为，碳排放权应当作为”交易性金融资产”处理。首先，在总量管理和控制模式下建立的碳排放权交易市场中，碳排放权作为一种可自由交易的稀缺资源，具有很强的流动性，其应该是流动资产。其次，企业在收到排放配额时即可将其售出，进行融资或投资，投资者也可利用市场供求关系引起的价格变化从中获利，碳排放权具有一系列金融资产的特征。再次，参与CDM 项目企业通过减排取得的碳排放权是为了在近期内出售以获得资金和技术支持，这符合”交易性金融资产”的确认条件。因此为了适应天津碳排放交易市场的不断发展，更准确地反映其价值属性，根据《企业会计准则第22 号——金融工具确认和计量》,应把碳排放权确认为”交易性金融资产”，在”交易性金融资产”一级科目下增设”碳排放权”二级明细科目进行核算。 三、碳排放权交易的会计处理探讨 碳排放配额交易的会计核算方法，基本思路是遵循会计核算的一般原则，并在现有的制度框架下解决问题。本文将参与碳市场交易的主体划分为免费发放、到期履约注销配额的试点企业和为了博取差价、以交易为目的的投资机构