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我国现阶段中小会计师事务所竞争状况分析褚建国本文从百家所与中小所两极分化的现状入手，以美国战略学家迈克尔·波特提出的“五力模型”为工具，结合行业政策对会计师事务所发展的影响，从外部环境的视角分析和认知中小会计师事务所面临的竞争环境，试图探索中小会计师事务所的发展路径。摘要事务所行业竞争非审计业务做专做精关键词一、引言新中国的注册会计师行业经过30多年的发展，行业规模和执业质量都得到了空前的发展和提升。但是，随着会计市场业务集中度的不断提高，中国会计市场竞争呈现以下趋势和特征：（1）行业收入前100家的会计师事务所（以下简称百家所）与100家以外的会计师事务所（以下简称中小所）的两极分化呈扩大化趋势。中小所的市场份额在逐步被压缩，与百家所的收入差距在逐渐扩大（如表1所示）。（2）服务产品的高度同质化和审计市场供过于求，使中小所之间的竞争强度在不断增加。（3）中小所有限审计市场需求被不断扩充的行业智力（人力）供给稀释，在加剧竞争的同时造成注册会计师的智力资源极大浪费。笔者试图通过对会计师行业竞争环境的分析，寻找形成这种状况产生的原因，从而为探索中小所的发展路径提供参考。060学术研究ACADEMICRESEARCHTHECHINESECERTIFIEDPUBLICACCOUNTANT2013.08表12002和2011年度百家所与中小所情况对比示，十年间百家所与中小所平均审计业务收入占各自总收入的比重分别为85%和98%，业务同质化程度较高。而中小所审计业务几乎是全部收入来源，处于与百家所高度竞争的状态。自上世纪90年代初期开始的行业内部准入政策，使市场资源迅速向百家所集中，极大抑制了中小所规模的扩大，最终导致百家所与中小所之间的巨大差距。（1）行业内部的准入政策促使会计市场资源迅速向百家所高度集中，中小所市场份额的急剧缩小。表1显示，百家所市场份额由2002年41.8%提升至2011年度的64%。在注册会计师人均创收方面，2002年百家所与中小所分别为44.8万元/人年、17.6万元/人年；而2011年百家所与中小所分别为109万元/人年、22.4万元/人年。行业准入政策条件下中小所有限的收入增长被不断扩充并高速增长的注册会计师人数和中小所数量的增长摊薄，形成目前会计市场中占行业事务所家数1.25%及占行业注师人数26%的百家所占据了行业近64%的市场份额的两极分化局面。90年代初期中国证监会成立后，为规范证券市场，把控会计师事务所的执业质量，公布了第一批45家具有证券业图1波特五力分析模型二、中小会计师事务所产业环境竞争状况分析产业（行业）环境分析是对企业经营活动有直接影响的外部环境的分析。美国战略管理学者迈克尔·波特所提出的五力模型是最为著名的分析方法之一，这一模型构成了一个规范化、标准化的战略分析框架（见图1），为精准确定竞争产生根源提供了理论依据。本文根据这一分析框架确定的相关因素展开分析。（一）现有竞争对手的竞争同行竞争的激烈程度是由竞争各方的布局结构和所属产业发展水平决定的。竞争各方的情况包括进入壁垒、产品差异化程度、产业市场容量和市场增长率的高低等。这些因素相互作用，共同决定着竞争的激烈程度。从总体上看，当今中国会计市场中中小所面临的竞争主要是百家所与中小所以及中小所之间的竞争。两类竞争的共性特征表现为：一是业务的同质化程度较高；二是市场集中度与中小所间的竞争强度呈正相关关系，百家所高度的垄断地位加剧了中小所间的竞争强度。这些特征决定了会计师行业中的审计业务市场是高度竞争市场，同时也是导致百家所与中小所间的两极分化的重要原因。1．百家所与中小所竞争状况分析自1980年恢复注册会计师制度以来，审计业务一直是会计师事务所的主营业务，从2002至2011的统计资料显061项目2002年度2011年度10年间增长幅度%百家所中小所合计百家所中小所合计百家所中小所收入收入(万元）4431006169001060000278800016120004400000529.20%161.31%占比%41.80%58.20%100.00%63.36%36.64%100.00%家数家数10037703870100787679760.00%108.91%占比%2.58%97.42%100.00%1.25%98.75%100.00%平均创收（万元/家)4431163.63273.927880204.67551.65529.20%25.08%人数人数99003510045000256007190097500158.59%104.84%占比%22.00%78.00%100.00%26.26%73.74%100.00%注师人均创收44.7617.5823.56108.9122.4245.13143.32%27.56%平均每家注师人数（人/家）99