“找抓促”固定资产后须支出的会计与税务处理探讨.docVIP

固定资产后续支出 会计与税务差异处理的探讨 ---常 辉 刘 雄 摘要：综合固定资产后续支出的相关规定，从《企业会计准则》和《企业所得税法》对固定资产后续支出资本化与费用化划分原则进行了介绍，阐述了固定资产后续支出在会计实务处理中的方法。 固定资产是企业赖以生存的物质基础，是企业产生效益的源泉，关系到企业的运营与发展。企业科学管理和正确核算固定资产,有利于促进企业正确评估固定资产的整体情况,提高资产使用效率,降低生产成本,保护固定资产的安全与完整,实现资产的保值增值,增强企业的综合竞争能力。 企业会计准则规定,固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：（1）为生产商品提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超过一个会计年度。 一、相关准则对固定资产后续支出的规定 （一）固定资产的后续支出 固定资产的后续支出是指企业的固定资产投入使用后，为适应新技术的需求或维护或提供固定资产的使用效率，对现有固定资产进行维护、改建、或者改良所发生的费用。 固定资产后续支出分为资本化和费用化两类，具体界限划分《企业会计准则》和《企业所得税实施条例》有明确规定。 （二）会计准则对固定资产后续支出的规定 《企业会计准则第4号——固定资产》规定，固定资产的后续支出是指固定资产使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。后续支出的处理原则：符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。 《企业会计准则第四号——固定资产》应用指南规定：企业发生的一些固定资产后续支出可能涉及到替换原固定资产的某组成部分,当发生的后续支出符合固定资产确认条件时，应将其计入固定资产成本,同时将被替换部分的账面价值扣除。这样可以避免将替换部分的成本和被替换部分的成本同时计入固定资产成本，导致固定资产成本重复计算。不满足上述规定的后续支出，应当在发生时计入当期损益。 （三）税法对固定资产后续支出的规定 新实施的企业所得税法，将固定资产后续支出分为费用化的一般修理支出和资本化支出，其中资本化支出又分为固定资产的改建支出和大修理支出。 《企业所得税法实施条例》中有如下规定： 第二十八条：企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。 第六十九条：企业所得税法第十三条第（三）项所称固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：一是修理支出达到原固定资产计税基础的50%以上（旧税法规定是20%以上）；二是修理后固定资产的使用寿命延长2年以上。若符合上述条件的大修理支出无论费用性质如何必须资本化增加资产成本。 从固定资产的整个使用期来分析，将固定资产的修理费用计入改良支出予以资本化还是计入当期费用，其结果是相同的，但抵减应纳税所得额的时间不同，享受货币时间价值的税收优惠不同。企业固定资产修理支出能否税前扣除，在满足修理后固定资产使用年限延长2年以上要求的同时，关键看发生的修理支出是否达到固定资产计税基础的50%以上。新税法提高了修理费资本化比例，由支出占固定资产原值的20%以上，调整为达到原固定资产计税基础的50%以上。同时取消了“经过修理后的固定资产被用于新的或不同用途”的规定，这些变化扩大了企业修理费税前列支范围，有利于企业后续支出直接抵减利润，减少了企业负担。 二、案例分析 例：2009年8月，甲公司对某资产的关键设备进行技术更新，资产原值3000万元，累计折旧500万元，预计使用年限30年，已经使用5年。截至2009年10月，新购置的设备支出1500万元，安装费用300万元，更新改造后预计使用寿命延长5年。 1、会计账务处理方式 假设更新支出符合资本化要求，2009年会计处理共计提折旧3000÷30÷12×8＋【（2500+1800）/30/12*2】＝90.56（万元），除折旧变化外，更新改造支出没有对利润总额造成影响。 假设被替换设备未单独作价，则上述费用转入修理费，由于上述更新设备被替换部件未单独作价，则无法按正常程序报废，按照会计准则要求上述更新支出只能费用化，由此对年度利润影响1800万元。 2、税务处理 按照《企业所得税实施条例》第六十九条规定：（一）修理支出1800万元达到取得固定资产的计税基础3000万元的50%以上。则如果会计资本化处理，属于正常业务处理，如果会计费用化处理，税法要求纳税调整，调增纳税1800*25%=450万元。 3、修理后固定资产的使用年限延长了5年，在2年以上。 更新改造后预计使用寿命延长5年，上述支出应该资本化，假设当年甲公司实现利润3000万元，会计核算已将更新支出1800万元费用化，由此会计报表利润为1200万元，应纳税额300万元。但按照税法规定符合资