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肖宏伟 :变更发出存货成本计量方法少缴所得税的案例分析变更发出存货成本计量方法少缴所得税的案例分析 作者: 肖宏伟 日期： 2012-07-31 《企业会计制度》规定的存货的计价方法，包括个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法。而《企业会计准则》规定的存货计价方法：先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本 《企业所得税法实施条例》第七十三条企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。 后进先出法主要是企业基于一个通货膨胀的市场环境下，物价迅速上涨，存货流动速度较慢，为了使存货结转成本更接近现行成本从而达到与现行收入相配比而采取的一种稳健的成本结转方法，以减少虚增利润，从而在一定程度上消除物价变动的影响。但是，使用后进先出法，由于加大了当期存货的成本，在减少了虚增利润的同时，也降低了当期的企业所得税。 本案例为企业应用“后进先出法”对存货进行计价，从而减少了当期应纳税所得额，进而享受小型微利企业优惠政策的典型案例，对加强企业所得税管理，有一定借鉴作用。 一、案件来源 2011年8月8日，抚顺市清原县局承接省局转来的清原县辖区内某企业纳税评估案，综合数据平台显示：该企业2010年财务指标有12项存在疑点问题，涉及的税种有企业所得税、印花税、房产税和土地使用税。主要表现在以下方面： 1、营业费用变动率-0.4239，低于峰值下限（峰值下限-0.3）12.39%； 2、营业成本变动率与营业利润变动率配比值-0.0868，峰值上限为1，下限为0； 3、营业利润变动率-0.4115，峰值上限为0.3，下限为-0.3； 4、营业收入变动率为-0.1309，峰值上限为0.3，下限为-0.3. 二、评估前的准备 1、调阅征管档案。我们调取了该企业的征管档案获得如下信息：企业经济性质是有限责任公司，增值税一般纳税人，主营防腐油杆，2008年起享受小型微利企业税收优惠政策。2010年申报所得额283432.36元，预缴所得税70608.09元。 2、外围调查。因为该企业是增值税一般纳税人，其收入必需开具增值税专用发票，而最准确的数据只能从国税局取得。为此，我们到国税局调查该企业增值税发票开具情况，结果显示：该企业2009年全年开具增值税发票15笔，不含税收10元；2010年全年开具增值税发票11笔，不含税收72元，购货单位均为新疆某地的正规企业。 3、综合分析。从营业成本变动率与营业利润变动率配比值为-0.0868来分析，其峰值上限为1，下限为0.当前者为正，后者为负时，可能存在多列成本、扩大税前扣除范围问题；从营业收入变动率为-0.1309来看，峰值上限为0.3，下限为-0.3.那么究竟是隐瞒了收入还是扩大了税前扣除呢？我们将国税局提供的收入数据与企业财务报表数据相比对，两者数据完全吻合，这说明企业确认的收入是准确真实的，可以排除隐瞒收入的可能，在成本核算方面可能存在问题。 这个判断基于两个方面：一是扩大税前扣除可以少缴企业所得税，因为企业所得税是直接税，是企业实际承担的费用；二是该企业享受小型微利企业优惠政策，缩小税基，适用低税率可以获得更大的经济利益，为达此目的，企业很可能在成本核算上做文章。因此，核查企业结转成本的真实准确性是下一步评估工作的方向和着力点。 三、纳税评估的实施 （一）纳税评估约谈 我们以综合数据平台显示的疑点问题为依据向纳税人下发了《纳税评估约谈通知书》，几经周折于2011年8月12日与企业财会人员进行了面谈，财会人员对疑点问题一一作了解释。由于我们有明确的方向和重点，于是请财务人员着重解释费用列支和成本核算方面的情况，财务人员只强调原材料涨价致使成本升高。问其存货计量采用什么方法时，财务人员很尴尬而含糊地回答：“加权平均法”。根据财务人员对疑点问题叙述的情节和表情判断，财务人员对其他疑点问题所作的解释比较清楚，是合情合理的，对成本核算方面没有做出肯定明确的合理解释，于是我们决定对该企业实施实地核查。 （二）实地核查 2011年9月10日，我们正式进入企业开展实地核查。对财产行为类税种我们采用逆查法逐一比对，并结合疑点问题判断分析，认定数据平台显示的疑点问题属于正常情况。 为使各期财务指标有可比性，对成本和费用的核查我们则采用定基比例分析法实施核查，选用2009年财务指标为基期数据。首先对利润表的项目进行比例对比分析：该企业主要生产6米、7米、8米三个规格的油杆。2009年主营业务收10元，主营业务成本与收入比为62.56%、营业费用与收入比为36.12%；2010年销售与上年同等级规格的油杆，取得主营业务收