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公法之债视角下税收代位权制度研究

一、税收代位权的理论基石与概念解析

（一）核心概念界定

税收代位权是指当欠缴税款的纳税人怠于行使其到期债权，致使国家税收债权面临损害时，税务机关依法以自己的名义代位行使纳税人对次债务人权利的法律制度。该制度突破了传统债的相对性原则，通过公权力介入私法领域，实现对国家税收债权的保全，其核心在于税务机关以法定方式介入纳税人与次债务人的债权债务关系，防止纳税人消极行为导致税收流失。

例如，A企业欠缴巨额税款，同时对B公司拥有一笔到期债权，但A企业却迟迟不向B公司主张债权，意图借此逃避纳税义务，致使国家税收面临无法足额征收的风险。在此情形下，税务机关便可依据税收代位权制度，以自己的名义向B公司行使A企业的债权，要求B公司向其履行债务，从而保障国家税收权益。

（二）法律属性辨析

税收代位权兼具公法与私法双重属性。从公法角度，其体现国家税收征管权，由税务机关代表国家行使；从私法渊源看，其脱胎于民法代位权制度，具备保全权能、管理权及请求权等特征。作为公法之债的特殊权能，其行使须遵循法定程序，既区别于民事代位权的平等主体关系，又不同于税务行政强制措施，是连接公法程序与私法权利的桥梁。

在实际操作中，税务机关行使税收代位权时，需遵循严格的法律程序，这体现了其公法属性；而在具体行使权利的过程中，又要依据私法中关于代位权的相关规定来确定权利的范围和行使方式，这又彰显了其私法属性。

二、税收代位权的法律渊源与制度演进

（一）国内立法脉络

我国税收代位权制度的建立，是税收法治建设中的关键一步。2001年，《税收征收管理法》第50条正式出台，这一规定在我国税收立法进程中具有里程碑意义，标志着税收代位权制度在我国从无到有，得以正式确立。该条款明确指出，当欠缴税款的纳税人怠于行使其到期债权，进而对国家税收造成损害时，税务机关有权参照《合同法》第73条的相关规定行使代位权。这一规定，巧妙地将民法中的代位权制度引入税法领域，构建起了“税收法定—程序衔接—司法救济”的基本框架，为税务机关有效追缴税款提供了新的法律手段，极大地丰富了税收征管的法律工具库。

此后，《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国合同法〉若干问题的解释（一）》进一步细化了代位权诉讼的相关规则。在管辖方面，明确了代位权诉讼的管辖法院，解决了诉讼管辖的不确定性问题，使得税务机关和相关当事人在诉讼时能够清晰知晓案件的受理法院，提高了诉讼效率；在举证责任方面，合理分配了各方的举证责任，明确了税务机关、纳税人以及次债务人在诉讼中各自需要承担的举证义务，使得诉讼过程更加公平、公正，为税收代位权诉讼的顺利进行提供了具体的操作指引。这些司法解释与《税收征收管理法》相互配合，形成了“税法原则性规定+民法规则准用+司法解释补充”的规范体系，为税收代位权制度在我国的实际应用提供了全面而细致的法律依据，使得这一制度在实践中更具可操作性，能够更好地发挥其保障国家税收权益的作用。

（二）国外制度借鉴

在国际上，大陆法系国家在税收代位权制度的建设方面起步较早，积累了丰富的经验，为我国提供了极具价值的参考范例。以日本为例，《日本地方税法》第20条第7项明确规定，地方团体在征收金的征收过程中，可准用民法中有关债权者的代位与诈害行为取消权的规定。这一规定将税收视为公法之债，赋予地方团体通过代位诉讼追缴税款的权力，使得税收代位权在法律层面得到了明确的认可和保障。通过代位诉讼，地方团体能够有效地介入纳税人与次债务人之间的债权债务关系，当纳税人怠于行使其债权时，地方团体可以代替纳税人向次债务人主张权利，从而确保税款的足额征收，维护地方财政的稳定。

法国和德国等国家则通过税收通则立法的方式，将税收代位权纳入税收保全体系。在这些国家的税收通则中，详细规定了税收代位权的行使条件、程序以及相关各方的权利义务等内容，强调了税收代位权与民事代位权的制度协同。这种立法模式，不仅充分考虑了税收的特殊性，同时又巧妙地借鉴了民事法律中的成熟制度，实现了公法与私法在税收领域的有机融合。在实际操作中，当纳税人出现怠于行使债权等损害税收债权的行为时，税务机关可以依据税收通则的相关规定，迅速启动税收代位权程序，通过与民事代位权制度的协同运作，有力地保障国家税收债权的实现，确保税收征管工作的顺利进行。这些国家的成功经验，为我国进一步完善税收代位权制度提供了有益的借鉴，有助于我国在税收法治建设过程中少走弯路，更好地实现税收治理体系和治理能力的现代化。

三、税收代位权的构成要件与行使机制

（一）构成要件解析

纳税人欠缴税款且债务到期：纳税人未在法定期间履行纳税义务，形成确定的税收债权，且纳税期限已届满，这是行使代位权的前提性要件，体现税收债权的法定性与期限性。当纳税