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政府还贷公路资产核算问题探讨

作者：徐昊吴晓彤

来源：《财会月刊·上半月》2020年第09期

【摘要】政府还贷公路作为交通基础设施中的一种特殊资产形式，涉及政府会计和企业

会计两个主体的核算要求。企业会计准则、政府会计准则及相关会计制度对政府还贷公路的

资产核算规则仍不够明确，在入账主体、入账方式和折旧政策等方面存在制度衔接不完善、

计量口径不统一的问题，从而影响政府还贷公路资产确认和计量的准确性。为此从政府会计

和企业会计两个视角审视政府还贷公路的资产核算问题，通过区分不同情况来设定适用的资

产核算方法，以准确核算政府还贷公路资产。

【关键词】政府还贷公路;政府会计;企业会计;资产核算

【中图分类号】F235.6【文献标识码】A【文章编号】1004-0994（2020）17-0064-4

一、问题的提出

政府还贷公路，是指县级以上地方人民政府交通运输主管部门利用贷款或者向企业、个

人有偿集资建成的收费公路。自国务院颁布《收费公路管理条例》以来，依托“贷款修路，

收费还贷”的模式，政府还贷公路已经成为我国交通基础设施的重要组成部分，也是收费公路

的主体。截至2018年底，我国政府还贷公路总里程已经达到9.33万公里，占收费公路总里

程的55.5%;政府还贷公路累计建设投资4.49万亿元，占收费公路累计总投资的50.5%;政府

还贷公路债务余额为3.05万亿元，占收费公路债务余额的53.7%。由此可见，准确核算政府

还贷公路资产，对于我国国民经济和社会发展具有重要意义。

政府还贷公路作为交通基础设施中的一个特殊资产形式，其会计处理自始就具有独特

性。由于贷款修路的性质决定了地方政府必须依托交通基础设施投融资平台公司履行贷款和

还贷责任，因此很多政府还贷公路尤其是政府还贷高速公路，其建设和运营主体是地方交通

基础设施投融资平台公司，而非政府交通主管部门。这就造成了其出资主体是政府，而建设

和运营主体是平台公司，导致政府还贷公路在会计核算上必须兼顾两类主体的特性。

长期以来，政府还贷公路的核算主要遵从的是企业会计的规定，如《企业会计准则》

《公路企业会计准则》《高速公路公司财务管理办法》等。我国新政府会计准则颁布后，尤

其是《政府会计准则第5号——公共基础设施准则》《政府会计准则第9号——财務报表编制

和列报》以及《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》等制度的出台，又加速了

政府部门对政府还贷公路的确认和计量。在会计核算上，政府还贷公路产生了两种不同角度

的核算方式，必然导致在入账主体、入账方式、折旧政策等实务应用方面存在很多问题[1]。

首先，平台公司对政府还贷公路进行了资产确认，如果交通部门也对同一项资产进行确

认，就会造成国民经济统计中固定资产投资、行业增加值等数据的重复计算问题;其次，现有

企业会计政策中对政府还贷公路的资产入账方式并未做出明确规定，有些企业以固定资产入

账，有些企业以无形资产入账，而政府会计准则要求将公路资产统一确认为公共基础设施，

入账方式的差异可能导致政府还贷公路在全社会范围内的价值计量口径不一致;最后，在折旧

政策上，虽然企业会计准则规定固定资产应当计提折旧，但实务中不同的公路企业采取了不

同的政策，很多政府还贷公路并未计提折旧，而政府会计准则中对公共基础设施的折旧政策

仅是原则性规定且留有选择余地，导致政府还贷公路的后续计量仍存在规则不统一的问题。

因此，对于政府还贷公路这一兼有公益性和收益性双重特征的特殊计量对象，亟待从政府会

计和企业会计双重视角同时明确有关核算问题，以避免实务中会计核算标准模糊，从而影响

国民经济统计的准确性及政府会计准则的顺利推行[2]。

二、双重视角下的资产核算相关问题探讨

入账1.主体问题。新政府会计准则出台后，不少地区的交通部门将原来未在政府资产负

债表中反映的政府还贷公路列入政府资产负债表。然而，我国的政府还贷公路是特殊时期的

特殊产物，政府还贷公路的运营管理情况各不相同，在会计处理上必须加以区别对待，应同

时从政府和企业两个角度考虑入账主体问题，不宜“一刀切”。

（1）由政府完全出具资本金，实际运营管理维护也在政府交通主管部门的政府还贷公

路。若符合《政府会计准则第5号——公共基础设施准则》第四条中“应当由按规定对其负有

管理维护职责的政府会计主体予以确认”的规定，则应由政府交通部