浅议房地产开发企业所得税与土地增值税税前扣除差异及对策.docxVIP

浅议房地产开发企业所得税与土地增值税税前扣除差异及对策 企业所得税与土地增值税是对房地产企业征收的除营业税外的两个主要税种。“两税”的清算关键是要正确计算税前扣除项目金额，而现行税收法规对房地产企业所得税与土地增值税税前扣除作出的规定并不同步，存在一定差异。企业或税务部门对“两税”清算时应特别关注这些差异，并根据差异找出解决办法。?? ????一、房地产“两税”税前扣除差异种类 ??? 根据现行税收法律法规，归纳房地产“两税”税前扣除差异主要有以下几个方面： ??? （一）土地闲置费扣除差异 ??? 土地闲置费是指房地产企业以出让等有偿使用方式取得土地使用权后，超过出让合同约定的动工开发日期，被政府国土资源管理部门征收的一种费用。 ??? 国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发（2009〕31号）第二十七条第一款规定：开发产品计税成本支出的内容包括土地征用费及拆迁补偿费。土地征用费及拆迁补偿费指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费……等费用。 ??? 而国家税务总局《关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函（2010〕220号）文件第四条规定，房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。 ??? 上述规定明确了土地闲置费可以记入开发成本在企业所得税税前扣除，但在计算土地增值税扣除项目金额时，则不允许扣除。在对土地增值税进行清算时应注意将记入“开发产品成本—土地征用费及拆迁补偿费”中的土地闲置费从扣除项目金额中减除。 ??? （二）建筑安装质量保证金扣除差异 ??? 质量保证金是指房地产企业为了保证开发产品质量，根据与建筑施工企业签订的合同约定，在建筑工程竣工验收后，扣留建筑施工企业一定比例的建筑工程款，作为开发产品的质量保证金。 ??? 国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发（2009〕31号）第三十二条第一款规定：出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。 ???《土地增值税清算管理规程》（国税发（2009〕91号）第二十一条第一款规定：在土地增值税清算中，计算扣除项目金额时，其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的不得扣除。 ??? 国家税务总局《关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函（2010〕220号）文件第二条规定，在计算土地增值税时，建筑安装施工企业就质量保证金对房地产开发企业开具发票的，按发票所载金额予以扣除。未开具发票的，扣留的质量保证金不得计算扣除。 ??? 根据上述规定，房地产企业扣留建筑施工企业的质量保证金，如建筑施工企业未开具发票，房地产企业可以按合同总金额的10％预提，并可在企业所得税税前扣除。而在计算土地增值税扣除项目金额时，对房地产企业扣留建筑施工企业的质量保证金，只要是建筑施工企业未开具发票的则不得扣除。在对企业所得税清算时应特别关注房地产开发企业预提的质量保证金相关的证明资料﹙如合同﹚是否充分，是否超过规定比例计提，而在对土地增值税清算时应特别关注房地产企业预提的质量保证金是否开具发票。 ??? （三）借款利息扣除差异 ??? 借款利息是指房地产企业在生产经营过程中为筹集资金而发生的一项资金使用费。 ??? 国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发（2009〕31号）第二十一条第一款规定：企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。《（企业会计准则第17号——借款费用〉应用指南》规定，符合借款费用资本化条件的存货，主要包括企业（房地产开发）开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机械设备等。 ??? 《企业所得税法实施条例》第三十八条第二款规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，企业所得税前允许扣除。 ??? 国家税务总局《关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函（2010〕220号）文件第三条规定：1.财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按照“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%以内计算扣除。2.凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。全部使用自有资金，没有