税收执法风险的成因及其防范.docVIP

— PAGE 18 — 税收执法风险的成因及其防范 内容提要：我国目前仍处于市场经济转轨时期，市场发育不健全，信用体系不完备，依法治税环境还不够理想，税务行政执法工作受各种因素的约束，客观上蕴含着较大的执法风险，极大地影响了税务机关的执法权威和社会形象。在实践中表现为税务行政复议和诉讼案件不断增多以及税务机关因行政诉讼败诉、行政赔偿及因国家税收损失而被追究法律及行政责任等，社会的法制化进程和依法治税的现实都要求税务机关及其执法人员必须切实增强行政执法风险意识。在新形势下认真研究和解决税务行政执法风险问题无疑具有十分重要的理论意义和实践价值。 近年来，随着我国改革开放的推进、法制和监督机制的逐步健全，税收征管执法中的一些矛盾在征纳双方汇集，新闻媒体和公众的注意力在税务部门聚焦，税务机关，特别是掌握行政审批权的各级领导、行使税收执法权的管理人员在履行职责时，受到的约束越来越多，承担的风险越来越大。因此，如何规范行政执法行为，预防和避免执法风险的发生，成了税务部门执法过程中一个不容忽视的问题。下面，笔者就税收执法风险的防范问题谈一谈粗浅的认识。 一、税收执法风险的成因及其表现 目前，导致税收执法风险的原因主要有以下几方面： （一）我国税收立法缺位，质量不高。 1、税收法律体系不健全。首先，综合性、基础性的税法体系尚未完全建立起来。从完善税收法制的角度来看，税法体系应该包括以下几个部分：税收基本法、税收征管法、税务机关组织法、发票管理法、有关各个税种的单行税法。我国目前还没有税收基本法和税务机关组织法，税收立法原则、执法原则、解释原则、税收管辖权、中央与税收立法权划分等法律问题无法得以规定。其次，许多税收单行法没有充分表达其应有之义，各个税法本身应具备的功能尚未完整地表现出来。税法中的一些制度、措施还不够规范，与国际上的通行做法有较大差距。此外，地方法律法规等诸多规范不完整，缺少制裁部分，税务部门只有依法征税的执法权，而税收违章处理权相对薄弱，削弱了执法手段的刚性。 2、税收立法呈现行政化趋势。除一小部分税法是由全国人大或其常委会制定的以外，其余的税法大多是国务院及其主管部门财政部或国家税务总局制定的暂行条例和暂行规定等，税收立法形式偏重于行政法规和规章，层次较低，权威性差且具有不确定性，执行机关自己制定法律自己执行，必然导致税收立法程序简单、税收法律变换频繁、税收执法随意性很大。 3、税收法律法规之间、与其他法律法规之间相互抵触。我国当前的税收立法大量使用授权立法，极易导致税收法规之间，税收法规与其他法律、法规之间相互抵触和冲突。这里，仅就与税收执法密切相关的一个实际问题予以举例说明：《国家税务总局关于不申报缴纳税款定性问题的批复》（国税函〔1997〕091号）则规定，对采取不申报手段不缴纳税款的行为以偷税论处。《税收征管法》第六十三条没有规定该种行为为偷税，下位规范与上位规范之间存在冲突，而基层税务机关就是依据上述行政执法性解释进行具体税收执法的，这在很大程度上增加了税收执法的风险。因为在“红头文件”本身不合法的情况下，税务机关直接适用该“红头文件”作出具体行政行为，实质上已构成行政违法行为，一旦引发行政复议和诉讼，必将导致败诉风险。 4、法律虚置问题严重，不易于执法统一。法律法规的规定在实践中不能有效的指导税收行为，主要表现在：一是法律虽有规定，但规定不明确，过于概括、简约，而且赋予税务机关的自由裁量权过大，给理解、解释和执行带来较大的随意性，使执法者难以掌握，造成执法不统一；二是立法前瞻性不够，规定与现实脱节，在执法实践中难以操作，造成执法严肃性不够。 5、税收立法透明度低及对法律解释混乱。在税收法制方面，对税收执法影响最大的是税收立法透明度不高及对税收法律解释的混乱。由于立法透明度不高，征纳双方对具体的税收法律立法的实质缺乏基本的理解，对某一规定的理解产生很多歧义，而且，目前我国对法律的解释渠道不畅通，有了歧义却又缺乏权威解释，极易引起征纳纠纷，也无疑增加了执法风险系数。 （二）税收执法人员素质不高。依法治税的核心在于税收执法机关及执法人员的依法行政。随着社会主义法制的逐步完善，对税收执法人员的素质要求越来越高，可以说，没有税收执法人员的高素质就无法保证税收执法的高质量，而执法者素质高低将会直接影响到执法结果，进而决定执法风险的大小程度。目前，税收执法人员的素质不容乐观，由于受长期实行税务专管员管户制度的影响，纳税人、扣缴义务人等税务行政管理相对人不轻易、也不敢与税务机关较真，部分税务干部也逐渐产生了我说了算的感觉，依法治税的意识淡漠了。在依法治税不断推进的今天，部分税收执法人员仍不能及时转变上述观念，武断执法，滥用职权，以权代法，该征不征，越权减免，或收“