无形资产所有权归属於移转订价上之议题-EigerLaw.PDF

無形資產所有權歸屬於 移轉訂價上之議題 Yuyun Huang May 2008 2 無形資產所有權歸屬於移轉訂價上之議題 一、 問題源貣 無形資產所有權歸屬之所以產生爭議，即在於為移轉訂價目的之無形資產所 有權認定，是否和智慧財產權法律上之認定一致？蓋當有二人以上共同研究或發 展無形資產，因某些因素而共推一人登記為專利權人或商標權人，其他共同研發 之人仍使用此無形資產，則此時為了決定稅賦的無形資產移轉訂價，是否僅因使 用人非專利權或商標權之登記人，則必定須支付一定的權利金予專利權人或商標 權人，否則即有違常規交易？ 上述即為學說上所謂法律上所有權概念及經濟上所有權概念之爭議。所謂法 律上所有權即指享有法律上的名義並受法律保護的無形資產，例如：專利、著作 權、商標等，其法律上的所有人即為無形資產移轉時的所有人；而經濟上所有權 則是由實質上認定，對於發展無形資產承受最大成本及風險的經濟上負擔者，為 無形資產的所有人。 二、 美國法上的發展 1968 年財政施行細則對於所有權認定採「開發者 —協助者」原則。於施行了 二十多年之後，美國財政部至 1992 年發布了新的施行細則草案。其中，承襲了 1968 年施行細則中「開發者—協助者」原則。然而，卻增加了一個受爭議的「乳 酪範例」： X是一家外國乳酪製造商，以 DR 之商號行銷乳酪至美國以外的其他國 家。X 對這個品牌擁有全球性的權利。這個品牌是眾所皆知的且在美國以外的地 區擁有相當高的價值，但在美國地區卻是不出名的。 1995 年，X 決定進入美國市 場，並成立了一家美國子公司 Y 作為在美國地區的配銷商且督導開發 DR品牌的 廣告及其他必須的行銷活動。Y支出了 500萬美元作為促銷該品牌之費用，但 X 並未補償Y 。Y被認為是商號擴增權利至美國的開發者。 此範例將「開發者—協助者」原則的適用，由新開發無形資產的領域擴大至 已存在無形資產的提升。論者多數批評， 「開發者—協助者」原則僅能 適用在新開發無形資產的領域，而非已經擁有法律上權利的無形資產。施行細則 草案的範例將商號以及嗣後擴增的權利分為兩個無形資產，而不論 其母公司已擁 有法律上的所有權。評論者極力主張稅務目的的無形資產所有權應和法律上所有 權相符 （Gregg D. Lemein, 2006）。 ＊原文刊登於稅務旬刊第 2037 期，97 年4月 30日。 3 1994 年正式施行的細則採取了評論者的建議，加入了「法律上所有人」以 認定為移轉訂價目的的無形資產所有權歸屬。協助者不被認為共享無形資產的所 有權，而是對其所提供的協助接受符合常規交易的補償。而對於未受法律保護的 無形資產，則仍是回歸至「開發者—協助者」原則。此外，1994 年的乳酪範例亦 刪除了美國子公司是商號開發者的認定。縱然 1994 年施行細則已作修改，評論者 仍提出批評，其認為將所有權與使用無形資產的權利相等，將使得所有權概念混 淆不清。被授權者不應被認為是被授權無形資產的所有人，蓋其僅擁有授權期間 的權利，而不能支配該無形資產。 至2003 年9月，美國財政部又再度發布了新修正的施行細則草案。該草案 不接受評論者對於 1994 年施行細則草案的批評，而明確地指出被授權者 （licensee）將被視為授權權利的所有人（owner ）。蓋美國稅務當局認為，1994 年施行細則可能被誤用導致「全有或全無」（all or nothing ）的結果。亦即美 國子公司提供服務發展或提升其母公司所擁有的無形資產時，母公司僅須對此服 務給予報酬，而不須就所得為分派（全無）；美國子公司僅有在對無形資產擁有 長期的、排他的權利而被認為是所有人時，始被分派所有的所得（全有）。因 此，新施行細則草案承認多數的所有人，而取代舊制僅一人可為所有人的規範。 此外，新施行細則草案增加了為移轉訂價目的的所有權須和受控交易的經 濟實質一致的規定。由於智慧財產權相關法律通常對於受控團體成員間移轉無形 資產提供較少的限