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融资租赁提前终止会计核算探讨 　　一、现有会计核算没有考虑融资租赁提前终止的情况 　　融资租赁一般涉及重大资产，对承租方的生产经营能力形成重要影响。融资租赁也是一项较为复杂的业务，同时涉及的固定资产及相关融资两类业务。为此2006年的《企业会计准则》中专门设置《企业会计准则第21号―租赁》（以下简称“《准则》”）来规范企业的融资租赁业务。 　　《准则》详细规范了融资租赁会计核算的标准和时间，包括租赁期开始日的会计处理、未确认融资费用的分摊、或有租金的会计处理、租赁期届满时的会计处理等等。《准则》执行以来对规范企业的融资租赁业务发挥了积极作用。但是对承租人在融资租赁合约约定的租赁期到期前终止的情况没有明确规定该类情况的核算方法。这将使得企业在进行融资租赁期满前终止租赁业务的会计核算失去核算准则，也使《准则》存在操作层面上的缺陷。应??通过分析融资租赁期满前提前终止形成的原因、造成的经济后果来确定合理的核算方法。 　　 　　二、融资租赁提前终止的成因与经济后果 　　（一）承租方提前终止融资租赁合同的成因与经济后果 　　融资租赁形式上租赁实物资产，实质上是融通资金。承租方长期需要融资租赁资产带来的生产和经营能力，但是承租方缺乏购买融资租赁资产的资金，或者由于其他方面因素不能直接取得融资租赁资产的所有权。从经济的角度来看，融资租赁是承租人不能购买的情况下的最优选择。一旦承租人拥有足够的资金，或者阻碍其取得融资租赁资产的其他因素消失，那么直接购买是承租人的最优选择。由于融资租赁的期限较长，在此期间如果承租方取得足够资金，或者市场上购买该类资产的障碍消失，那么承租方会尽量终止融资租赁合同，而购买该类资产。因此，融资租赁合同一般会给予出租方更多保护，而法律一般会要求承租方遵守融资合同。 　　《准则》中的第七条规定，租赁期是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间，承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金，续租期也包括在租赁期之内。《准则》同时规定租赁合同签订后有四种情况可撤销：①经出租人同意。②承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同。③承租人支付一笔足够大的额外款项。④发生某些很少会出现的或有事项。 　　这些规定给予了承租人撤销合同的前提条件，即承租方只有在让出租方满意的情况下才能撤销租赁合同。这些有利于保护出租方的利益，对融资租赁这种资本市场的发展产生积极作用。那么承租方提前终止也应该需要让出租人满足，只有出租人得到足够利益，才可能终止融资租赁合同。也就是说在可持续经营的情况下，承租人至少要付给出租人相当于在租赁业务中获得的收益的现值，才能使出租人满意。使出租人满意的现值相当于追加在融资租赁资产使用成本上的成本。 　　这实际隐含着另一个前提条件，就是承租人提前终止融资租赁合同获得的收益或减少的损失（由于损失可以视为负收益，以下统称收益）低于继续执行融资租赁合同获得的收益与使出租人满意的现值之和，那么承租人一般会选择继续执行租赁合同到租赁期满。但是在承租人提前终止融资租赁合同获得的收益低于继续执行融资租赁合同获得的收益与使出租人满意的现值之和，承租仍然可能提出提前终止租赁合同。可以用式子表示如下： 　　承租方提前终止融资租赁比较收益＝承租人提前终止融资租赁合同获得的收益―（继续执行融资租赁合同获得的收益＋使出租人满意的现值） 　　如果提前终止融资租赁比较收益大于零，那么承租方将会提前终止融资租赁。可以发现承租人提前终止融资租赁合同获得的收益与继续执行融资租赁合同获得的收益都与融资租赁资产在社会中的状况和企业使用状况相关联。其中提前终止融资租赁合同获得的收益包含承租人使用替代资产形成的收益，或者承租人不继续使用融资资产而减少的负收益。那么至少有如下因素可能导致承租人提前终止融资租赁合同获得的收益上升，而使得承租人继续执行融资租赁合同获得的收益下降：①融资租赁资产遭到毁损，不能修复，或者修复代价超过购买新的同类资产；②融资租赁资产已经被先进设备替代，先进设备单位产品的材料、能源等成本远远低于继续使用融资租赁资产的材料、能源等消耗；③融资租赁资产所能够制造的产品已经不符合市场发展需要，无法销售。在这些情况下，承租人付给出租人相当于在租赁业务中获得的收益的现值将有可能远远高于继续使用融资租赁资产的收益，而使得提前终止融资租赁比较收益大于零，承租人将会选择提前终止融资租赁合同。 　　（二）出租方提前终止融资租赁合同的成因与经济后果 　　出租方在融资租赁业务中的收益主要来自于融通资金的收入，相当于利息收入。尽管《准则》并未就撤销、变更、提前终止融资租赁合同对出租方做出比承租方更为严格的要求。但由于融资租赁合同比较好地保护双方的利益，出租方也不能随意撤销、