作业成本法在中国制造企业应用的案例研究.docVIP

作业成本法在中国制造企业应用的案例研究 前言: 通过对某企业的具体案例分析,阐述了ABC 法的局限性,包括企业本身没有完全满足ABC 法使用基本前提造成的问题,以及该系统本身不可克服的缺陷。在此基础上,比较了几种改进 20 世纪80 年代,由于变动成本法和标准成本法不能配合生产运作进一步准时化、消费者定制化的发展趋势,作业成本法(Activity2based Costing ,简称ABC 法) 应运而生[1 ] 。但是, 伦敦经济学院的Michael Bromwich 在《作业成本系统和增量成本》一文中,利用严格的数学推导从经济学角度指出了ABC 法的局限性,他认为,用ABC 来衡量经济成本中的“增量成本”必须满足几个基本条件,否则就可能在定价、选择产品组合、购买及外包决策、成本管理等过程中, 给出扭曲的数据, 使其偏离经济成本[2 ] 。 ABC 法的局限性不仅表现在经济学方面,还体现在会计成本核算方面。本文旨在通过对SX 公司 具体案例进行实证分析,揭示ABC 法在成本核算的实际操作过程中遇到的矛盾,从而得出中国制造企业在运用ABC 法时所要注意的几个问题。 1 　SX公司中ABC 法适用环境的简介 SX公司是上海一家中小规模的制造企业,于上世纪90 年代初由一家乡镇企业转制为民营企业,主要产品是微波炉、空调和汽车的零配件,每月根据订单组织生产,上游企业基本上是固定的几家日资的微波炉、空调和汽车制造企业。由于上游企业是一些知名品牌的制造商,因此,对SX 公司产品的质量及交货要求非常严格。经过十多年的质量管理、存货管理的实践后,该企业摸索出了一条适合自己的管理路线与规程,其四大类主要零配件的质量合格标准分别达到9915 %、9915 %、99 %和95 % ,出厂产品做到了零缺陷。 ABC法是配合着准时制(J IT) 和全面质量管理(TQM) 而产生和发展的。与传统生产系统相比,J IT采用的是生产拉动,而不是推动,要求存货和不增值作业减少到最低限度;TQM 要求通过流水线上各个环节的质量控制,实现产品的零缺陷。通过对SX公司基本情况的了解,可以发现,它基本符合了ABC法的应用前提: (1) SX 公司按固定客户的订单组织生产,生产线建立在需求拉动的基础上; (2) 由于SX公司按几个固定客户的订单小批量生产、随时供货、产销捆绑,因此,存货周转率非常高,在制品和产成品库存很低; (3) 由于产品工艺不是非常复杂、交货渠道顺畅,因此,在产品制造和流转过程中,避免了反复搬运、装卸等不增值环节; (4) 绝大部分生产工人的工资实行计件制,便于成本跟踪以作业为基础;(5) 在SX公司的生产线上,质量控制由机器操作者个人作质量检查、车间负责人巡回走动检查、该车间工序完工后车间质检员检查、产品组装完成后产成品质检员检查这4 个部分组成,其产品质量水平不仅在上海的民营企业中是佼佼者,甚至可以与一些 外资企业相媲美[3 ] 。 2 　ABC 体系在SX公司实际运用中的局限性 我们可以将ABC 法在企业内部应用的局限性划分为两大类,一类是由于运用该成本核算系统的SX公司本身没有完全满足ABC 法使用基本前提造成的,这类问题通过企业进一步提高质量控制水平和内部管理协调水平可以较好地克服;另一类是来自ABC 法本身不可克服的局限性,这类问题只有通过以ABC 法为主体、结合其他一些成本核算方法的思路,加以改进。在SX公司的实际运作过程中,第一类问题可以归结为以下5 点: (1) SX公司实行JΙΤ 制取得了显著的成效,但 是,就算产品流转再快、销售渠道再畅通,也难免有库存产成品,要达到零库存似乎可望而不可即。于是,对于“发出产品”和“销售”等作业成本库中的间接成本的归结就出现了歧义。因此SX 公司在计算单位产品成本的时候,需要在“销售量”和“生产量”这两个分母的选择上不断切换。从另一个角度来讲,对于不能如期交货、机器故障所导致的停工、原料延误和未来价格波动等问题,存货可以起到缓冲作用,这就间接地降低了运营成本,所以应当在企业内部保持一定的存货。 (2) 即使在TQM 下,仍会存在残次品,比如SX 公司的四大类产品中分别存在着015 %、015 %、1 %和5 %的缺陷率。虽然,015 %和1 %只是很小一个比例,但这只是一个平均数,不同的批次之间会存在较大的差异(见表1) 。比如,在空调配件生产的旺季,工作负荷急剧上升,不合格品率就曾由最低点的0104 %上升至3158 % ,如果这时候还对其视而不见,那么成本核算的准确率就大打折扣了。因此,SX 公司在总结历史数据和当月发生情况的基础上,为不同批次的零配件确定了一个残次率调整系数,对最后计算出来的单位成本进行调整。 (3) 为实现TQM,一旦发现零部件短缺或废品,整条生产线全部停顿下来,对导致废品