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我国非居民企业股权转让涉税问题浅析 一、非居民企业转让居民企业股权的基本形式 随着国际、国内经济形势的发展，尤其是加入世贸组织以后，我国向外资开放了越来越多的投资领域，流向我国的国际投资规模不断增大，非居民企业税收来源不断增多。近年来，我国出现了一大批非居民企业转让境内股权的行为，其股权转让方式及成因主要有以下两种类型： （一）“外转内” “外转内”即非居民企业将其拥有的境内企业的部分（或全部）股权转让给境内居民企业，减少非居民企业在境内企业的持股比例或将原外商投资企业变更为内资企业。 境外的非居民企业A将其直接持有的境内居民企业B的股权转让给境内居民企业C。 外转内 “外转内”产生的主要原因如下： 1.《企业所得税法》的实施，取消了原有的外商投资企业税收优惠政策； 2. 企业上市的需要；(暑期课程中老师简单提到的案例) 3. 国家宏观政策的调整； 4. 各部门的管理力度逐步从“宽松”走向“规范”，导致一些生产、经营、管理不规范的外资企业宁可选择“外转内”。 （二）“外转外” “外转外”即非居民企业将其拥有的境内企业的部分（或全部）股权转让给境外其他非居民企业，使境内外商投资企业的外国投资者的股东身份变更及其相应的持股比例改变。 情况一是A将B的股权转让给另一家境外非居民企业C。情况一与“外转内”的差异可能会影响到B企业的外商投资企业地位从而涉及到B企业某些特定政策（不限于税收政策）的适用，因此A转让股权的交易对手是选择居民企业还是非居民企业需要综合考虑。 情况一 情况二属于非居民企业A间接转让居民企业B股权的情形。非居民企业A通过子公司非居民企业D间接持有居民企业B的股权。出于某种需要，B的股权被转让，此时可以选择由D转让其持有的B的股权，这种情形可归属到上文的“外转内”或情况一；也可以选择由A把D的股权转让给另一家非居民企业C，D和B的股权关系不变，B的实际控制人发生改变从而间接转让B。这种方式对我国企业所得税管理的影响是，交易的发生和交易双方都在境外，境内居民企业B不需要做股东变更登记，因此我国税务机关难以及时获取交易信息，避税、逃税的操作空间大，是目前我国税务机关最关注的非居民企业转让股权的模式。 情况二 “外转外”产生的主要原因： 1. 非居民企业出于长期发展战略、投资策略和整合投资资源的综合考虑，将境内企业的股权转让给其他具有发展优势的非居民企业； 2. 出于“节税”的目的，利用目前税收协定与《企业所得法》不完全配套的漏洞，为尽可能享受到更多的协定税收优惠（如股息、特许权使用费、财产转让等）而选择“外转外”。 二、国内相关法律法规规定 （一）基本法律约束 居民企业的非居民企业股东转让股权的所得对中国纳税义务的国内法基本是《企业所得税法》第三条第2款和《企业所得税法实施条例》第七条第（三）项。《企业所得税法》第三条第2款规定，在中国境内未设立机构、场所的非居民企业应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。《企业所得税法实施条例》第七条第（三）项规定，权益性投资资产转让所得的来源地按照被投资企业所在地确定，即如果被投资企业所在地在中国境内，那么无论股权转让的任意一方，是否是中国的居民企业，中国均有征税权。以上述规定，中国对“外转内”、“外转外”的情况一中的非居民企业A转让居民企业B股权的所得具有征税权，无论C是否为中国居民企业。 （二）相关法规 目前，涉及非居民企业股权转让税收问题处理的规范性文件主要有四个，分别是《非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法》（国税发（2009）3号文）、《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59 号）、《国家税务总局关于非居民企业所得税管理若干问题的公告》（2011年第24号，简称24号公告）和《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》（国税函[2009]698号）。根据财税[2009]59 号文件，企业重组的税务处理区别不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。针对涉及股权转让的重组业务，财税[2009]59号文件区分非关联方和关联方规定了适用特殊性税务处理应符合的条件。国税函[2009]698 号文件对非居民企业转让境内股权的申报时限、法律责任、所得计算又进一步予以明确，尤其是针对关联交易中涉及的滥用组织形式、不符合独立交易原则等情况作了进一步规范和补充。 对“外转外”的情况二，中国对A没有征税权，除非该转让没有合理的商业目的、规避企业所得税纳税义务。这一点在《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》（国税函〔2009〕698号，简称698号文）、《国家税务总局关于非居民企业所得税管理若干问题的公告》（2011年第24号，简称24号公告）中得到体现。698号文和2