经济全球化背景下国际税收现状及发展动态.docVIP

经济全球化背景下国际税收管理的现状及动态 大企业和国际税务管理处 陈刚 国际税收是指两个或两个以上的国家政府凭借其政治权力，对跨国纳税人的跨国所得或财产进行重叠交叉课税，以及由此所形成的国家之间的税收分配关系。国际税收的实质仍然是一种分配关系，但它不能等同于国家税收这种分配关系，而是涉及到国家与国家之间的税收分配关系。国际税收涉及的纳税人是跨国的纳税人，跨国纳税人的经济活动跨出国界，并负有对有关国家政府的纳税义务，才使相关国家之间发生税收分配方面的国际关系。这种国家之间的税收关系所引起的国家之间的财权利益关系，不可能由一国政府单独来解决，必须由有关国家通过谈判、协商，制定有关国际税收的协定条约来解决。 国际税收活动一般包括三个方面： 1、跨国公司（跨国纳税人）纳税行为 2、各国（地区）政府的国际税收合作行为 3、各国（地区）政府对跨国纳税人的税收管理行为 一、跨国纳税人的纳税行为 跨国纳税人的纳税行为是国际税收一系列活动的出发点，是国际税收分配关系产生的基础。跨国纳税人的纳税行为来自于跨国纳税人的经营活动和税款缴纳2个方面。跨国纳税人在这2个方面区别与一般纳税人的特征主要体现在地域性、集团性和协调性三个方面 （一）地域性特征 区别于一般的居民纳税人，跨国纳税人的特殊性体现在地域性、集团性和协调性。在地域性方面，以跨国公司（multinational corporation）为例（跨国纳税人还包括个人、合伙企业或其他组织形式），其至少跨越2个或更多的税收主权地区，在地域上也必须接受不同多个税收当局的管辖。这只是地域性特征的结果，而地域性特征的来源是跨国公司生产要素的市场化配置。著名的通用汽车公司1997年进入中国，类似跨国投资的决定主要考虑地区生产要素、劳动力成本和产品市场。对于1997年的中国而言，随着改革开放的深入以及居民可支配收入的提高，汽车行业不论是原材料市场、制造能力还是消费支撑，都优于诸如越南、菲律宾、印尼等国家，这是跨国公司地域性的市场源动力。其结果是跨国公司必须接受所在国政府的法律，包括税收法律规定。 （二）集团性特征 集团性特征是跨国公司体现出的最重要特征，集团性特征2个最显著的表现形式是集团内关联交易和转移利润。为了更深的层面理解跨国公司的全球经营战略，我们不妨提出一个“跨国集团”的概念。“跨国集团”可能没有具体的组织形式，但却具有商业实质。这里的“跨国集团”不同于一些实体化的并在企业名称字号中冠以“集团”字眼的实体机构。从税收管理角度讲，还是以通用汽车为例，美国通用汽车公司作为美国的居民企业，它是通用集团的总部（Headquarter）。1997年在中国成立上海通用汽车有限公司，它是中国的居民企业，通用在全球其他国家有着跟上海一样的子公司。这些公司都是跨国集团的成员公司，都构成所在国的居民企业，但是作跨国集团本身并不构成任何一个国家的纳税人。集团性的特征即体现在这一架构下，跨国集团的战略是集团利润最大会，而不再是某一个成员企业。因此当其投资所在国的市场和税收等要素的差异对集团利润产生影响是，跨国集团会在全球范围内重组其业务，即发生大量的关联交易。而无论这些关联交易的目的是什么，最终都将导致利润在集团成员间的转移。 （三）协调性特征 协调性特征是进入21世纪以来跨国集团表现出的明显特征。合作博弈（cooperative game）及业务重组（business restructure）是协调性最突出的两个体现。传统的转让定价（Transfer Pricing）筹划是将利润由高税国转向低税国，其实质属于零和博弈，即转让定价活动在增加跨国集团某一个成员利润的同时，必将导致另一个成员的损失。中国的珠三角、长三角地区的外资企业在事实上即承担了这种损失。而近年来跨国集团合作博弈的理念使得传统转让定价模式产生改变，即加入合作博弈的各成员企业均取得不低于原来的利润，而跨国集团主导的是对因合作博弈产生的“合作剩余”即超额利润的分配。本文将在接下来的国际税收管理部分介绍因此而导致转让定价方法由交易净利润法向利润分割法的转变。 业务重组是跨国集团协调性特征的另一个重要体现。它是跨国集团为了适应全球物料、技术、市场等生产要素的变化，以供应链整合为出发点，开展的对集团业务分布、组织结构和交易模式的重新组合。很多类似的业务重组并非税收目的，而是以降低集团运作成本、提高经营效率为主要考量因素。但是其重组过程，以及重组的结果在事实上导致纳税义务发生，如股权转让、债务重组以及企业合并等。 二、国际税收合作 （一）“国际税收”合作与“国际间”税收合作 在细述国际税收合作前，我们应首先清除另外一个概念，即“国际间税收合作”。从国际经济贸易发展的历史看，后者早于跨国纳税人而产生，亦早于国际税收合作。在全球商品贸易发展过程中的关税互免及属于早期