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国际审计报告准则的新发展 中内协网 点击次数:529 ——ISA705和ISA706简介与评析 王布衣 沈红波 继2004年12月发布新修订的国际审计报告准则一ISAT00《基于一般目的的一整套财务报表的独立审计报告》后，国际审计和保证准则委员会(1AASB)又发布了ISA705《对独立审计报告意见的修改》和ISA706《独立审计报告中的强调事项段和其他事项段》的征求意见稿。ISA700主要是为标准无保留意见的审计报告建立标准和提供指南，而ISA705和ISA706则是对其他类型审计报告的规范。本文拟介绍ISA705和ISA706的主要内容，分析评价其重大改进及不足之处，以期对我国审计报告准则的完善起到借鉴作用。 一、准则修订的背景 最近一次对国际审计报告准则的修订是在2004年12月，IAASB将原ISA700《财务报表的审计报告》细分为两个准则——新的ISA700《基于一般目的的一整套财务报表的独立审计报告》和ISA701《对独立审计报告的修改》。原ISAT00对所有类型的审计报告进行规定。修订后的ISAT00只对标准无保留意见的审计报告进行规定。而原ISAT00中关于修订审计报告的内容则被安排到ISA701中，既包括对审计报告意见的修改的规定也包括对强调事项段的规定。 然而，为了增强不同地区审计报告的一致性，IAASB认为国际审计准则应该更加明确地区分修改的审计意见与强调事项段或其他事项段，因为两类性质完全不同，后者并不导致对审计意见的修改。因此，1AASB义将ISA701《对独立审计报告的修改》一分为二，将对审计意见的修改归人ISA705《对独立审计报告意见的修改》，对审计报告中的强调事项段和其他事项段的规范则归入ISA706《独立审计报告中的强调事项段和其他事项段》，并于2005年3月发布了这两则征求意见稿。同时ISA701修订为《其他历史财务信息的独立审计报告》，包括修汀前ISA800《特殊目的审计业务的独立审计报告》的大部分内容，而修订前ISA800的其他小部分内容则归人新的ISA800《已审历史财务信息摘要的独立审计报告》。新ISA701和ISAS00的征求意见稿也将于今年发布。 二、ISA705《对独立审计报告意见的修改》的主要内容 ISA705《Z寸独立审计报告意见的修改》征求意见稿针对三个方面建立标准和提供指南： (1)对审计意见修改的情况；(2)审计意见类型；(3) 审计报告的格式和内容。 (一)对审计意见修改的情况 财务报表审计的目标是使审计人员能对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告框架编制发表意见。审计人员需要评价从收集的审计证据得出的结论以作为发表意见的基础。当出现如下情况时，审计人员应修改审计意见： 1．审计人员根据收集的审计证据认为，由于与管理当局就所选会计政策的适用性、所选会计政策的运用或者财务报表披露的充分性存在分歧而使财务报表存在重大错报。 其中导致与管理当局就所选会计政策存在分歧的情况有：所选用的会计政策与适用的财务报告框架不一致；所选用的会计政策在特定的情况下不适用，致使财务报表的整体表达和披露与审计人员对被审计单位及其环境的理解不一致；由于管理当局选用的会计政策，使得包括附注披露的财务报表没有以在所有重大方面都公允地反映财务报表信息的方式真实地反映基本的交易和事项。导致与管理当局就所选会计政策的运用存在分歧的情况有：管理当局没有按照财务报告框架对所选会计政策加以一贯地运用或者没有在会计年度之间和类似的交易和事项中加以一贯运用；根据获得的审计证据审计人员已识别由于所选会计政策的运用方法而导致的错报。导致 与管理当局就披露的充分性存在分歧的情况有：没有包括适用的财务报告框架所要求的所有的披露；没有提供充分清楚的披露而使使用者无法了解重大的交易和事项对财务报表所表达的信息的影响。 2．审计人员无法获取充分适当的审计证据以作出财务报表不存在重大错报的结论(也称作审计范围受限)。 无法获取充分适当的审计证据可能由客观情况引起，也可能是由于管理当局加以限制。诸如，由于接受审计任务的时间不恰当而无法对存货进行监盘或由于火灾导致被审单位的会计记录遭受毁损等。后者如，管理当局阻止审计人员对存货进行监盘或获得特定账户余额的外部函证。 (二)审计意见类型的确定 如上所述，当与管理当局存在某些分歧或者无法获取充分适当的审计证据时，审计人员应该确定是否修改审计意见以及具体的审计意见类型。ISA705规定修改的审计意见包括三种：保留意见、否定意见和无法表示意见。究竟发表