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唐代两税法的数额与实施机制

中唐大历十四年（779年），长安城的朱门深院里，新即位的唐德宗正对着堆积如山的奏报发愁。安史之乱虽已平息十余年，但河北藩镇割据、关中兵祸不断，国库空虚到连京官的俸禄都发不出。这时，宰相杨炎捧着一卷《请行两税法奏》跪伏阶前，说出那句影响中国赋税史千年的话：“凡百役之费，一钱之敛，先度其数而赋于人，量出以制入。”从此，延续了近三百年的租庸调制退出历史舞台，两税法作为全新的赋税体系登上了唐帝国的财政舞台。

一、两税法诞生的背景：从租庸调到税制崩溃的阵痛

要理解两税法的数额设计与实施机制，必须先回到它诞生的历史现场。初唐的租庸调制建立在均田制基础上，核心是“以丁为本”——每丁授田百亩，每年纳租粟二石、调绢二丈（或布二丈五尺）、服庸役二十日（可纳绢代役）。这种“有田则有租，有家则有调，有身则有庸”的制度，在土地分配相对均衡、人口流动较少的贞观、开元年间运行良好，支撑起了盛唐的繁华。

但到了高宗、武周时期，均田制的根基开始动摇。官僚贵族的“籍外占田”、富商大贾的土地兼并、战乱导致的人口逃亡，使得“丁口转死，非旧名矣；田亩移换，非旧额矣；贫富升降，非旧第矣”（《旧唐书·杨炎传》）。特别是安史之乱后，黄河流域“人烟断绝，千里萧条”，大量农民成为“浮客”（无户籍流动人口），地方官府却仍按旧籍征收租庸调，出现“乡居地著者百不四五”（《陆宣公奏议》）的荒诞局面。

德宗即位前一年（778年），长安米价涨到每斗千钱，禁军士兵在街头喊饿，地方节度使却以“军资”为名截留赋税。旧税制的崩溃已不是渐进式衰变，而是系统性坍塌。杨炎在奏疏中痛陈：“租庸之法，以人丁为本，自开元以后，天下户籍久不更造，丁口转死，田亩卖易，贫富升降不实……遂使赋役之法，渐不如初。”（《唐会要·租税》）这种背景下，两税法的出台既是财政危机的应急之策，更是税制逻辑的根本转型。

二、两税法的数额设计：从“以丁为本”到“以资为宗”的突破

2.1核心理念：量出制入与资产定税

两税法的最大创新在于征税原则的转变。此前的租庸调是“量入为出”，即根据传统税额确定支出；两税法则明确“凡百役之费，先度其数而赋于人”（《旧唐书·杨炎传》），先计算国家一年所需财政支出总额，再摊派到各州府，最终落实到纳税人头上。这种“量出制入”的原则，在中国财政史上是首次明确提出，体现了对现实财政需求的直接回应。

征税对象上，两税法打破了“主户”（土著户）与“客户”（外来户）的界限，规定“户无主客，以见居为簿”（《唐会要·租税》），所有现居人口都要登记纳税；征税标准从“丁身”转向“资产”，即“人无丁中，以贫富为差”（同上）。这里的“资产”不仅包括土地，还涵盖房屋、牲畜、店铺、粮食等动产与不动产，评估时“据其财产多少，以定差等”（《通典·食货典》）。

2.2具体数额：户税与地税的双重架构

两税法的税额由户税和地税两部分构成，二者各有侧重又相互补充。

户税：按资产划分户等，全国统一分为九等。《通典》记载，天宝年间户税“上上户四千文，上中户三千五百文，上下户三千文；中上户二千五百文，中中户二千文，中下户一千五百文；下上户一千文，下中户七百文，下下户五百文”。虽然两税法实施时具体数额可能调整，但九等户的框架未变。需要注意的是，户税名义上按资产评定，但实际操作中土地是最主要的资产，因此户税本质上是“资产税”的土地化体现。

地税：以田亩为征收依据，最初是“亩税三升”（《唐会要·租税》），后因军费增加调整为“上等田亩税一斗，下等田亩税五升”（《新唐书·食货志》）。地税的征收基础是“见佃田亩”，即实际耕种的土地，这与租庸调时期按“授田”征税不同，更贴合土地占有的实际情况。

需要特别说明的是，两税法的总额是“量出制入”确定的。例如建中元年（780年）首次推行时，中央统计全国“两税元额”为钱3000余万贯、米麦1600余万石（《资治通鉴》卷226）。这个总额先分配到各道，各道再分配到各州，各州按户等、田亩将税额分摊到每户。因此，不同地区的实际税率可能因财政需求不同而有差异，比如关中因驻军多，税额往往高于江南。

2.3折纳与货币化：数额计算的复杂性

两税法规定“定税之数，皆计缗钱；纳税之时，折为杂物”（《陆宣公奏议·均节赋税恤百姓六条》），即税额以货币（钱）为计算单位，实际缴纳时可折成绢、布、粮等实物。这种“以钱计价，折物缴纳”的方式，本意是方便纳税人根据实际物产缴税，但在执行中却衍生出复杂的“折纳”问题。

例如，建中初年钱贵物贱，一匹绢值3200文；贞元年间（785-805年）钱重物轻，同样一匹绢仅值1600文（《新唐书·食货志》）。假设某户应缴户税3200文，建中初纳绢1匹即可，贞元时却需纳绢2匹。这种“钱重物轻”的现象，导致纳税人实际负担翻倍，成为两税法备受诟病的弊端之一。

三、两税法的实施机制：从中央到基层