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审计模式发展的四个阶段

审计模式是审计导向（oriented）的目标、范围和方法等要素的组合，它规

定了审计应从何处下手、如何着手、何时着手等问题。在审计发展的长河中，

审计模式的发展起着相当重要的作用。审计活动总是为达到一定的目标，为完成

一定的审计目标而设计的，因而审计模式的发展，要受到审计目标变化的深刻影

响。随着社会经济的发展，审计目标是有变化的，因而审计模式也是不断发展的。

按照的顺序，与审计目标的变化相适应，审计模式的发展大致可以分为

四个阶段：账项基础审计阶段、制度基础审计阶段、风险基础审计阶段、风险导

向审计阶段。下面，我们根据审计目标的变化，概况地说明四种审计模式的重要

特征，并引出风险导向审计。

一、账项基础审计

账项基础审计(transaction-basedauditing)，也叫数据导向审计

(data-orientedauditing)或凭单审计方案法(vochingauditingprogram

approach)，是审计方法模式发展的第一阶段，在审计方法史上占据着十分重要

的地位，直到现在仍被大量采用。它以凭单核对为，以账目有无舞弊为

目标，以数据的可信性为着眼点，以科目为入手点，构成了一个完整的方法

模式。

在账项基础审计阶段，由于当时审计工作的主要目标是查错防弊，注重凭证、

账簿、报表的详细，比较费时费力。在企业规模不大，经济业务比较简单的

情况下，这种审计方法基本能适应需要。后来由于资产负债表审计的盛行，就更

多地采用抽样审计技术，但此时的抽样的是判断抽样，主要根据审计人员的

经验进行判断，有时可能遗漏重要项目事项，的风险很大。而且，账项

基础审计通过凭证的核对，虽然可以发现技术性错误或舞弊行为，但是审计耗费

人力较多，难以作深入分析，难以查找产生的，不能够揭示系统中不合

理的。因而，账项基础审计并不能达到预期的效果，特别是经济业务规模扩

大，业务复杂的情况下，为了保证审计质量，必须寻找更为可靠的、更为有效的

审计方法，这就产生了制度基础审计。

二、制度基础审计

随着的不断出现，社会公众关注的是财务报表的公允性、

性，即使是未的差错和舞弊，只要不会对财务报表构成重大的影响，并

不是审计的主要目标。而且，实际上企业为了管理的需要，建立了控制制度，

控制制度是否严密有效，直接影响到企业财务报表的公允性。在审计实践过

程中，审计人员也发现控制制度的可靠性对于审计工作具有非常重要的意义。

一种从

控制制度着手的审计方法就应运而生了，这就是制度基础审计

(system-basedauditing)。制度基础审计要求审计人员对委托单位的控制

制度有全面了解，强调对于控制制度的评价，并在此基础上决定实质性测试

的时间、范围和程度。这样就改变了传统的对于经济业务结果进行详细审计的做

法。

制度基础审计将重点放在对制度中各个控制环节的上，目的在于发现控

制制度中的薄弱之处，找出问题发生的根源，然后针对这些环节扩大检查范围。

这种审计模式不是漫无目的的大海捞针，而是方向明确的重点。由于着眼于

对整体制度情况的了解和分析，这种审计模式可