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研发费用资本化内部制度建设建议

随着市场经济的进一步发展，企业所面临的市场竞争也变得更加激烈，很多

企业已经从以前的重生产转向了重研发，企业管理者的创新观念也在不断增强，

他们高度关注公司的研发工作，并积极推动了公司的技术创新，从而提高了公司

的发展潜能。在我国企业飞速增长的背景下，形成相对统一的内控规范就变得尤

为重要。

一、研发费用资本化相关概念研究

我国将企业研发活动分为研究阶段和开发阶段，研究阶段是具有探索性和预

见性的研究，目的是为了获得和了解新的科技知识。开发阶段是在研究阶段的基

础上，已基本具备了新技术，并将研究阶段的成果或其他科技技术知识运用到新

的或具有实质性改进的材料、装置、产品等的研究。

二、企业研发费用资本化与费用化政策

(一)研发费用可资本化与费用化的政策规定

在我国《企业会计准则—无形资产》中，研究阶段发生的一切费用都要成本

化，并记入本期利润；开发阶段发生的费用，只有在满足要求的情况下，方可被

资本化，并在研发结束后转为无形资产。企业以会计准则资本化条件作为划分资

本化时点和核算的依据，来区分对所研发的费用是采取费用化或是资本化。费用

化研发支出依照税收优惠减免之后，按当年研发费用实际发生额的100%加计抵

扣当年应纳税所得额；如果研究与开发活动的支出构成了无形资产，则后续应以

其成本的200%在税前摊销。

(二)研发费用可资本化的要求

会计准则无形资产部分提到，企业研发过程的五个资本化条件为：一是“完成

该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；二是具有完成该无形资

产并使用或出售的意图；三是无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用

该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使

用的，应当证明其有用性；四是有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完

成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；五是归属于该无形资产

开发阶段的支出能够可靠地计量。”其中，经济利益的实现以及技术的独创性在

判断资本化时更为重要。

三、企业研发投入的会计处理问题

(一)税收优惠对企业调整资本化范围的诱惑

2008年，我国正式通过研发加计扣除的税收优惠政策，加计扣除比例也从

最初的50%逐步提升到100%，由此体现了政府支持企业加大研发投入的政策导

向。税收优惠政策的大力倾斜和资本化时点依据的不够清晰，为公司的盈余与收

益管理留下了可操作性。个别企业通过变更资本化范围来调节利润，研发费用资

本化后，这些费用将被计入无形资产的成本之中，从而导致了资本化过程中企业

利率较高，而后续摊销年度内企业利润下降。公司想获得最大的避税效果，就必

须把研发成本尽可能费用化；如果公司利润较高，那么就可以尽可能扩大研发支

出的费用化，从而增加当期损益，减少当年税负。而当企业未来五年无法产生足

够的利润用于享受加计扣除优惠时，企业也可能更有动力创造条件将研发费用资

本化为无形资产，并在以后年度内进行摊销。

(二)权益增值对企业调整资本化范围的侵蚀

公司通过研发费用的资本化，使公司的无形资产增值，从而增加了拥有和控

制的公司资产，在降低当期费用的时候，公司的所有者权益也会得到提升，而无

形资产的增加也会相应地改变公司的资产结构，公司的权益比率上升，偿债能力

和盈利能力也会得到提升。除此之外，研发资本化能够减少公司的当期收益影响，

有益于完成公司当期收益目标的要求，激励了公司加大技术投入，从而提高公司

的附加值，同时也激发了企业通过调节公司资本化范围以改变企业资产结构的动

机。

(三)投资者的决策偏好对企业调整资本化范围的影响

首先，形成无形资产有利于提升企业形象、增加公司价值，资本化产生的现

金流量属于投资活动的现金流出；与此相反，研发开支费用化的现金流则属于经

营性现金流出。在不考虑费用化和资本化对净利润和现金流量的影响的情况下，

仅使用市盈率方法进行估值，将会增加企业的市场价值，导致企业估值出现偏差，

从而影响投资者的决策。其次，研发投入费用化，虽然可以减少当期税负，但费

用化研发支出的增长必将导致本年利润减少，公司表现的下滑也会激怒投资者，

这就又形成了一个企业可能操纵研发投入资本化范围的动机。

四、国内外现行会计处理方式的对比

(一)全部费用化的会计处理方式

美国会计准则将研发支出全部费用化，主要原因为：一是研发的高风险使其

未来收益具有很大的不确定性；二是认为研究开发费用与资产的界定有偏差，研

究开发费用不能作为公司资产；三是认为研发支出资本化后进行摊销违背了收入