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财务报告性质漫谈

作者：周航

来源：《财会通讯》2013年第13期

2010年9月IASB和美国的FASB联合发布《财务会计概念公告第8号》（下文简称“第8

号”）。公告认为：财务报告在很大程度上是建立在“估计”、“判断”和“模型”的基础之上，而

“不是精确的描绘”。对此，厦门大学的葛家澍教授、中山大学刘峰在2011年12月《会计研

究》上发文对此展开评论，认为财务报告中的财务报表表示的是实际事实，在很大程度上，提

供一家企业经济活动，确切描绘的图像，相反，其他财务报告是以报告日为基础，而不是以交

易和事项为基础，它运用估计、判断和模型，在很大程度上捕捉不确定性，这些不确定性可能

提供财务和其他经济信息有助于使用者做出决策。针对这一争议，笔者结合IASB和FASB提

出第8号概念公告的背景进行分析，认为财务报告的性质应与会计的发展保持一致，并与国家

经济发展保持一致。

一、FASB第8号中财务报告描述产生的原因

（一）时代背景带来的影响不论是IASB抑或是FASB在制定相关的会计指导文件的时

候，考虑的经济背景、或者是时代背景都脱离不了美国的经济背景大前提，并且在很大程度上

依赖于美国的经济发展状况来考虑其中的问题。而纵观美国的经济发展史，20世纪上半叶着

力发展工业制造业，20世纪后半叶开始向资本经济转化，到21世纪，金融业、高科技、网

络、房产成为了美国经济的主要支撑点，而这些都是以资本运营为主要经济运行手段。作为会

计核算的对象，也即资金运动，在美国经济大环境前提下资金运动也随着其运动的主要方式开

始瞬息万变。财务信息使用人员对财务信息需求的要求也越来越高，不仅及时性方面的要求越

来越高，并且对于未知变化的预测的要求也越来越高。基于这样的环境要求，FASB自然也就

顺应时代的发展，对财务报告的性质进行符合时代变迁的改革。而2010年9月的“第8号”只

不过是顺应时代的要求而且甚至可以说是为今后高速发展、发达的资本运营状态下的会计报告

指明了方向。

（二）会计自身发展的趋势从会计的发展史来看，会计经历了从产生，到古代会计，到

近代会计，再到当前的现代会计，每一个阶段都有其自身适应于时代发展的烙印。古代会计以

记录作为其职能产生，该职能也一直延续到今天，记录仍然不失为会计的基本职能之一，即通

过核算完成。近代会计开启了科学记录的篇章——复式记账的产生，被认为是近代会计开始的

时间标志。在近代会计时代会计不仅产生了科学的复式记账，而且完成了会计管理职能的拓

展，并进行了学科的分化。特别是符合时代特征的成本会计的产生，符合了当时大工业，制造

业兴盛的时代背景。现代会计，其时点标志公认为是公认会计准则GAAP的“会计公报”

（ARB）为起点，在这一阶段，会计的职能得到更好的发挥，所提出财务会计报告目标的时代

印记也更加明显，注重财务信息使用人对信息需求的相关性，并且在会计界更是出现了相关性

和可靠性谁更重要之争。公允价值计量模式的运用，显示了会计职能的动态及时的特性。因

此，纵观会计的发展，财务报告从其所反映信息的根源、整合所反映信息的过程以及经济发展

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对财务信息的需求上来看，动态、时时、具有预测价值的财务报告信息是会计发展的趋势所

在。

（三）从会计理论研究方法类别来看由于会计理论的研究方法不同，将会计理论划分为

规范会计理论，实证会计理论和行为会计理论。规范会计理论解决的是“应该是什么”的问题，

从这个角度来看财务报告的性质主要是解决财务报告应该提供给财务报告使用人什么的问题；

实证会计理论相对于规范会计理论而言，主要解决的是“是什么”问题，是根据客观事实的描

述，而不提供相应的解决方案。结合时代背景和会计发展历程来看，第8号所论述的关于财务

报告很大程度上是建立在“估计”“判断”和“模型”的基础之上，而“不是精确的描绘”，更多的是

从实证会计理论的观点提出的论述。

（四）从具体的业务内容来看美国人力资本成本高，因此大量的制造业、加工行业从美

国转向了人力资本成本低的不发达地区，在美国本土则主要是通过资本控制将控制活动延伸到

全球各地的海外生产基地，故美国的经济业务主要是通过资本运营来完成其经济运