审计工作底稿的常见缺陷 .pdfVIP

本文所指的审计工作底稿（以下简称“底稿”）是指注册会计师独立审计工作底稿，不是

泛指政府审计、内部审计工作底稿。它是注册会计师在审计过程中形成的记录，是审计证据

的载体，是形成审计结论和发表审计意见、出具审计报告的依据。也是评价注册会计师及其

助手业绩，衡量其业务水平、工作能力、反映其职业责任强弱的标尺。所以，在整个审计工

作中地位和作用十分重要。为此，独立审计准则将其放在比较突出的地位。《中国注册

会计师独立审计基本准则》第十五条明确规定：“注册会计师应当将审计计划及其实施过程、

结果和其他需要判断的重要事项，记录于审计工作底稿”。《独立审计具体准则第6号——审

计工作底稿》具体规定了底稿编制的要求，做到：内容完整、格式规范、标识一致、记录清

晰、结论明确，并规定了底稿的10项要素。注册会计师审计离不开工作底稿。但在当前

的独立审计实践中，无论就设计、编制、归档而言，都存在许多缺陷，严重影响质量。笔者

就此谈点看法。一、底稿设计方面的缺陷按照国际惯例，底稿一般由各家会计师事

务所自行设计，只要符合独立审计准则的规范。为了使会计师事务所在设计底稿时符合“准

则”的要求。中国注册会计师协会发布了《中国注册会计师执业规范指南第2号——审计工

作底稿》（以下科称指南），详细规定了底稿的基本内容，基本要求，底稿之间的钩稽关系，

底稿的复核、分类、整理和归档保管等内容，供各会计师事务所在设计时参考。此外，还列

示了不少示范性的格式和编制说明。但实际上许多会计师事务所，出于成本效益的考虑没有

或没有完全依据“准则”和“指南”的要求设计底稿。举一例：财政部1999年12月22日发

布的“会计信息质量抽查报公告（第三号）抽审100家国有企业中发现有28家（注1）事务

所审计工作底稿不规范，底稿摘记整理杂乱无章，格式、标识前后不一，钩稽关系不明……。

致使审计结论出现偏差，审计报告失实，一些企业会计信息重大失真问题未被充分揭示。有

的连业务约定书的内容不全，重要条款遗漏。可见问题的严重。据笔者所见，底稿设计方面

的缺陷一是不完整，“指南”的规定和审计实践的要求，审计工作底稿应由符合性测试、截止

性测试、分析性测试和实质性测试底稿以及试算平衡表、审计差异调整表等组成。但大多数

会计师事务所只重视实质性测试底稿相对比较完善，即使有符合性、分析性、截止性测试底

稿也十分简单，不完全符合规范的要求。二是内容不齐全。《国际审计准则9--记录》规定：

“工作底稿应当充分、完整和详细，使有经验的审计人员对审计获得全面了解。”我国审计工

作底稿指南也规定：每张底稿应具备：被审计单位名称、审计项目名称、审计项目时点或期

间、审计过程记录，审计标识及其说明，审计结论、索引号及页次、编制者姓名及编制日期、

复核者姓名及复核日期、其他应说明事项等10项内容。可是，这10项内容不齐的底稿常有

所见，有的底稿甚至缺少审计过程，审计结论记录项目；三是不系统。审计工作底稿应由审

计程序表，审定表（引导表）汇总表、明细表、测试表、抽查（盘）表、分析表、验算表、

询证函等组成。形成一个互为制约、相互钩稽的完整体系。但从实际接触所见，部分底稿设

计逻辑混乱，标题不当，底稿之间缺乏明确的对应关系。[!--empirenews.]二、

底稿编制方面的缺陷完整地、全面地将审计计划，审计过程包括注册会计师及其助理人

员职责分工，注册会计师的专业判断记录于审计工作底稿，是注册会计师及其助手必须遵守

的责任，绝对不有马虎。所以在编制底稿时，首先，内容上要做到资料翔实：就是获取的资

料真实可靠，内容完备，注明来源；重点突出：对反映审计结论有重大影响的事项应当作详

细说明，繁简得当：“记录的范围是职业重要事项，因为由审计人员将每一项观察，考虑或做

出的结论都记入他的工作底稿既不必要，也不切合实际”（注意2），所以一般问题可作简略

记录，重要问题要作详细记录；结论明确；要求注册会计师对该审计项目最终表达专业判断

意见时不能模棱两可，含糊其词，更不能不表示意见。其次，形式上要做到要素齐全：就是

上文所叙10项内容填写齐全；格式规范：就是在一个事务所所使用的底稿应当一致；记录清

晰：就是内容要合逻辑，文字要端正，数据要正确。但目前的现实是注册会师为了赶任务，

提高效率，往往在编制底稿时匆匆忙忙，草草了事。归纳起来，在编制底稿