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年报审计中关注实收资本的相关案

例分析

按照相关法律规定，会计报表中的实收

资本应当与公司合同或章程规定的注册资

本一致，且在依法验资和注册登记的约束下

形成，实收资本属于会计报表中“不期望出

现误差”的科目。但在年报审计实务中，注

册会计师却发现实收资本常常出现误差，本

文通过以下案例分析，提醒注册会计师关注

年报审计中实收资本审计的风险。

[案例1]晋美会计师事务所的注册会计

师李浩审计华兴公司2005年度会计报表时，

发现华兴公司在2005年度实收资本有变动，

于是追加审计程序，发现验资报告显示华兴

公司2005年4月资本公积300万元转增资

本，但华兴公司截至转增资本之日报表累计

亏损为89万元，经追查，发现300万元资

本公积中有120万元股权投资准备。于是，

李浩认为被审计单位转增资本不合法，应当

纠正。但华兴公司以注册会计师已经出具验

资报告并办理了变更登记为由，拒绝接受李

浩的审计建议。

[讨论与分析]是否所有的资本公积都

可以转增资本？

根据《公司法》第一百六十七条规定累

计亏损未经全额弥补之前，公司不得以资本

公积转增股本。根据《关于执行具体会计准

则和股份有限公司会计制度有关会计问题

解答》和《企业会计制度》有关规定，资本

公积中诸如股权投资准备、非现金资产捐赠

准备等准备项目，是所有者权益的一种准备，

在未实现前，即在未转入“其他资本公积”

明细前，不得用于转增资本。相应地，有关

企业的“资本公积——资产评估增值准备”

项目，应比照执行。根据《关联方之间出售

资产等有关会计处理问题暂行规定》，“关

联交易差价”不得用于转增资本，待上市公

司清算时再作处理。而资本公积其他明细，

一般可直接用于转增资本。

2.本案例中，注册会计师应当如何处理？

注册会计师发现被审计单位实收资本

增加不合法，应当建议被审计单位与承办此

验资业务的注册会计师进行沟通，以进一步

查清事实。如果被审计单位不接受纠正建议，

注册会计师应当考虑此事项对会计报表的

影响，并把发现的事实及其与被审计单位沟

通情况记录在审计工作底稿中，考虑发表保

留或否定意见的审计报告。

[案例2]注册会计师李浩在审计华兴独

资公司2005年度会计报表时，发现2005年

度3月份华兴公司的上级主管部门国有资产

管理公司把其应收晋美公司的300万元债权

划拨到华兴公司，并要求债转股为国有资产

管理公司的出资，增加华兴公司的注册资本，

今明会计师事务所对此按照债转股进行验

证并出具了审计报告，华兴公司对此已办理

了国有产权登记和公司增资的变更登记，注

册会计师认为其增资不合规，建议其纠正。

[讨论与分析]本案例中，上级公司以划

转债权增资是否可以验资？

不能验资。“债转股”的一般规范运作

是将持有的对企业债权转为对企业投资，取

得相应股权，由于该债权项下的资产确实已

流入该企业，实行债转股时，转股的原债权

人无须实际出资。但本案例中的债权系上级

公司对外的债权，债权项下资产并未实际流

入该企业，未来债权能否全部实现存在不确

定因素，如允许转股，则存在出资不实之虞，

不符合我国公司法有关资本确实原则。

2.如果承办年报审计的注册会计师认

为既已办理国有产权登记和公司增资的变

更登记，就发表了无保留意见的审计报告，

应当承担什么责任？

应当承担审计责任。虽然错在承办验资

的注册会计师以及产权登记和工商登记部

门，但如果承办年报审计的注册会计师对自

己已经发现的错误不采取有效措施，就会加

大执业风险。虚假出资责任、验资责任、登

记有误责任和审计责任应分别由不同的责

任主体承担，不可能相互推卸和替代。

[案例3]注册会计师李浩在审计华兴公

司2005年度会计报表时，了解到：华兴公

司成立时A公司投入一房产，华兴公司对此

的会计处理为

借：固定资产——房产100万元

贷：实收资本——A公司80万元

资本公积——股权投资准备