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外企应关注两税合并后税前扣除项目的变化政策-财税法规解读获奖文档

2007年12月6日《企业所得税法实施条例》颁布，并从2008年1月1日起正式实施，《外商投资企业和外国企业所得税法》及其实施细则同时作废。但是，外企所得税从1991年施行至今，已有近17个年头，很多外企财务人员习惯了原有的账务处理方法，对于所得税新的变化，一时感到难以适应。本文结合原有的外企所得税法律法规（以下简称旧外企所得税规定）和新颁布的《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》（以下简称新所得税规定），针对两税合并后外企费用扣除方面的重要变化作一归纳总结。

合理工资可以据实列支且不再需要审核

旧外企所得税规定企业支付给职工的工资和福利费，应当报送其支付标准和所依据的文件及有关资料，经当地税务机关审核同意后，准予列支。新所得税规定企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。

新所得税规定强调了工资薪金支出的合理性，只要具有合理性，就可以扣除，取消了过去虽然据实扣除但需经税务机关审核的过程，形式上是简化了程序，实质上是加大了事后复核扣减的风险。外企应认真审核工资薪金支出项目，对于如分红、借款利息支出等与受雇无关不具有合理性的项目不得做为工资薪金支出列支。

建造期超12个月的存货借款费用应计入资产成本

旧外企所得税规定，企业发生与生产、经营有关的合理的借款利息，应当提供借款付息的证明文件，经当地税务机关审核同意后，准予列支。企业借款用于固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发，在该项资产投入使用前发生的利息，应当计入固定资产的原价。

新所得税规定，企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购建期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本。

变化主要体现在两个方面。一是生产经营有关的借款利息税前扣除不再需当地税务机关审核同意，取消了事前申请；二是经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货购建期间发生的合理的借款费用，应作为资本性支出计入成本，不能做为期间费用在当期扣除。因此，纳税人应当谨慎处理流动资金贷款用途，如制造大型机械设备、船舶、飞机等持续时间超过12个月的生产经营用流动资金贷款要与不超过12个月的贷款用途分清，分别作为资本化或当期费用处理。

汇兑损失税前扣除范围有变化

旧外企所得税规定，企业在筹建和生产、经营中发生的汇兑损益，除国家另有规定外，应当合理列为各所属期间的损益。新所得税规定，企业产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。

纳税人需要把握的是，旧外资企业所得税规定汇兑损失可以合理列为各所属期间的损益，只要损失是发生于筹建和生产、经营中；而新所得税规定已经计入资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分不能税前扣除。纳税人应当独立核算资产成本和利润分配部分的汇兑损失，并且明确这一块不得做为期间损益在税前扣除。

福利费支出范围扩大

旧外企所得税规定，企业当年度税前扣除的职工福利费支出费用（含企业负担的职工失业保险费、工伤保险费、生育保险费），不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14%，其超过部分也不得在以后年度扣除。

新所得税规定，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。另外，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。

因此，新所得税规定对于职工福利费支出规定范围更广泛，保险费和公积金不再占用福利费指标，外资企业纳税人不必再把各类保险费和公积金列入职工福利费核算。但要注意是可以税前扣除的福利费支出是实际发生数，而不是计提数。

业务招待费只能按60%扣除

旧外企所得税规定，企业实际发生的交际应酬费，实行分段限额扣除的办法，即：（1）全年销货净额在1500万元以下的，不得超过销货净额的5permil;；全年销货净额超过1500万元的部分，不得超过该部分销货净额的3permil;；（2）全年业务收入总额在500万元以下的，不得超过业务收入总额的10permil;；全年业务收入总额超过500万元的部分，不得超过该部分业务收入总额的5permil;。新所得税规定，企业按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5permil;。

业务招待费的税前扣除标准变化较大，值得外资企业关注。一是取消了销货净额和业务收入的说法，代之以销售（营业）收入；二是即使不超过当年销售（营业）收入的5permil;，也要直接按60%扣除，即以发生