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第一章 成本管理研究回顾 成本优势是企业持续竞争力的重要构成要素之一，迈克尔·波特 （Michael Porter ， 1980 ）将企业战略分为成本领先、目标聚集、差异 化三种。其实，就企业竞争力本质而言，不管其采取何种竞争战略，成 本优势始终是其获取核心竞争力的重要举措，始终是企业持续发展的重 要保证。但是，依据“经济达尔文主义”的观点，一种理论的发展不仅 要依据其所处的环境，还要为其服务对象的特质而改变演进路径。就成 本管理理论和管理模式的演进路径而言，其发展路径简况大致为：（1） 1855 年，新英格兰的Lyman 纺织厂以复式簿记为基础、首创了成本会计 制度（张鸣等，2001 ）；（2 ）1903 年，美国工程师泰勒在《工厂管理》 一书中提出了产品标准操作程序和时间，成为标准成本法的基础；（3 ） 1906 年，美国会计师J. Whtmore 第一次详述了标准成本制度；（4 ）第二 次世界大战后，随着管理的现代化，运筹学、系统工程和计算机等科学 技术、管理方法在成本会计中的广泛应用，成本会计从传统的“事中控 制、事后分析”，转移到“如何预测、决策、规划成本”，形成以管理 为主导的经营型现代成本会计和成本管理方法，成本管理方法和管理模 式的研究均取得了一定的研究成果；但自20 世纪 80 年代以来，企业制 造环境、企业群落之间的关系呈现出了新的特质，企业之间竞争产品功 能日益趋同，市场份额逐步被众多厂商瓜分并相对稳定，使得企业市场 份额的稳定和保持、企业利润来源更加依赖于企业成本管理，而此环境 下的成本管理完全不同于以往任何阶段的成本管理，而是一种关注于企 业整体战略实施的成本管理模式，也不同于以往将某种或者某几种成本 方法或成本管理工具应用于企业生产经营某一阶段的成本管理，而是将 这些管理方法或工具进行集结，全面应用于企业生产经营各个阶段，完 全配合企业战略实施的成本管理模式。菲利普·科特勒说过“再高的忠 诚度也敌不过价格上的一分钱”，但是价格上的一分钱来源于战略层面、 全面、系统而精细的成本管理。 从本质上而言，成本管理应该伴随管理而生。因为管理首先是对资源 进行有效配置，然后在资源配置的过程中，产生了管理的职能——计划、 2 组织、控制。对资源进行有效配置的行为，从今天会计角度而言也就是对 资产进行有效配置，从投入产出或收支角度而言，是成本发生和收益实现 的管理过程。因此，成本管理随着管理产生而产生，即从人类具有计划、 组织、控制等职能时起，成本管理就已经存在。但是真正意义上的成本管 理发展历程应如下文所述。 第一节 成本管理的发展历程 一、传统成本管理发展历程 通常人们将作业成本计算（ABC ，Activity Based Costing ）出现之前 的成本管理视为传统成本管理。这些传统的成本管理系统都具有一个共 同点，即重视对直接材料、直接人工等直接成本的计算与控制，而对间 接费用的计算与控制则没有给予应有的重视。表现在具体方法上，就是 间接费用多采用以直接人工小时或机器小时为基础进行分摊。具体来说， 传统成本管理系统的发展大致分为三个阶段。 （一）重置成本会计管理时期 1494 年，意大利人卢卡·帕乔利（FraLucas Pacioli ）在他的《算术、 几何和比例》一书中系统地介绍了复式记账法，从此会计从古代会计时 期进入近代会计时期，直至 19 世纪 60 年代，复式记账法得到广泛的应 用。随着 19 世纪 80 年代工业化的进程，美国经济进入以工业化生产、 规模经济和无政府主义为特点的自由竞争时期，一些著名的商业巨头如 卡耐基、洛克菲勒等为了打败竞争对手，纷纷挑起价格战。由于当时企 业的销售和管理费用相对较低，使竞争者可以只按变动成本来定价，所 有的修理、维护和更新费用全被计入生产费用，不再在各种产品或各个 期间分摊这些固定成本，企业的生产报告只注重于直接人工和直接材料， 只是将一些直接的、在产品中甚至能够看得见的成本进行核算，这时期 的成本管理系统被称为“重置成本会计管理系统”。为了满足企业管理 上的需要，英国会计人员对成本计算进行了研究。将生产中的材料、人 工、间接费用进行系统的汇集和计算，并对间接费用进行分配，产品成 本和销售成本等信息可以通过会计的日常核算程序及时地提供出来，存 货