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研发支出资本化盈余管理与信号传递 　　摘要：本文分析了盈余管理对研发支出资本化的影响，发现盈余管理动机和盈余管理程度都会影响研发支出资本化，而且在盈余管理程度高的公司中，盈余管理动机会显著影响研发支出资本化金额。针对盈余管理对研发支出资本化的影响，本文提出了一些政策性建议来防范企业利用研发支出资本化或费用化的会计选择进行盈余管理。 　　关键词：研发支出；盈余管理；信号传递；经济后果 　　中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）06-0-02 　　我国会计准则对企业内部研发投入的会计处理从全部费用化模式转变为“有条件资本化”模式。“有条件资本化”更能客观、全面地考虑研发活动给企业带来未来经济利益，并且向利益相关者提供决策有用的会计信息。这一规定主要是依据国际会计准则，并在一定程度上鼓励企业的研发活动，改善企业的经营状况。 　　“有条件资本化”，对于我国的经济体制、经济环境、会计人员素质等而言，能否提供更客观、全面的企业研究与开发活动会计信息？在实务中，研发活动的复杂性及由此带来的信息不对称性，研究阶段和开发阶段的划分，以及满足资本化条件的判断在很大程度上取决于职业判断，“有条件资本化”是否会成为企业操纵盈余的手段？研发支出资本化或费用化的会计处理作为一种信号向市场传递了企业无形资产开发及未来盈利的信息，市场能否识别信号的真伪？这些问题都是研发支出资本化经济后果的主要体现，也是本文研究的主旨。 　　一、研发支出盈余管理的原因 　　企业在盈余管理的动机驱使下，会通过各种手段来进行盈余管理，应计利润管理是其中常用手段之一。会计准则规定的研发支出“有条件资本化”，成为应计利润管理的一种方式，因为研发支出资本化不会影响企业的收入盈利状况，影响的是企业的应计利润。具体原因分析如下： 　　（一）开发支出计量的相关性不强 　　首先，历史成本计量结果缺乏相关性。 　　研发成本投入是以实际发生的成本计量的，而研发成果由于凝结着智力因素，一旦研究项目成功，往往能够给企业带来价值的几何级数的增长及超额的利润。因此，研发成本的投入和产出之间存在很强的乘数效应，即研发的投入相对于未来可能的产出是微不足道的。以历史成本对研发项目计价，以少量实体资产的消耗和工资费用作为一项资产入账，并不能体现企业资产的未来经济利益。如此一来，资产负债表所列示的资产会严重背离资产本身价值，研发会计信息缺乏相关性。 　　其次，研发支出确认范围的合理性。 　　会计准则在对于研发支出资本化的规定当中，对科技人才投入的计量有所欠缺。企业投入资金对其科研人员进行定期、不定期的教育和培训，其目的是提高他们的科研能力，促进企业研发活动的顺利进行。这部分投入有着特定的目的，其价值最终将会在研发成果中体现。 　　再次，研发支出难以对象化。 　　在实务中，若干项研发项目可能会同时受益于一项研究成果，或者呈现出相互交叉受益情况。即使一些失败的项目，也有可能派生出新技术或工艺，直接影响下一研发项目。这些前期研发失败的投入具有管理会计中所说的“沉没成本”的性质。因此，如果无法找到一个对研发成本进行明确科学分配的系统，就无法恰当的反映每一研发项目的实际成本。目前，不仅是会计人员，即便是专业技术人员也难以做到这点。 　　此外，会计准则只将物质资源的历史成本作为企业资产，而对研发活动的主力军——人力资源的价值没有做任何反映，这使得企业中占比较小的物质资源作为全部资产，占比相对较多的人力资源却得不到反映，最终导致市场对高科技企业的价值评估产生较大的偏差。 　　如果仅从投入角度采纳历史成本计量对研发支出的物质化资源进行计量，那么鉴于研发项目投入与产出的杠杆效应，也考虑到各项研发项目间的成本分配及科技人才投入等问题未加以反映等问题，历史成本计量无法反映资产未来收益的经济实质，无法对研发项目进行可靠和相关的计量，同时这些“模糊地带”也会为企业带来盈余管理的空间。 　　（二）会计准则的规定缺乏可操作性 　　会计准则对研发活动研究阶段与开发阶段的划分是以正确划分“研究” 与“开发”阶段以及正确判断“开发阶段”资本化起点为研发支出合理计量的前提。但是会计准则在这两方面的规定不够清晰。 　　首先，研究阶段与开发阶段的划分标准不够清晰。 　　从会计准则的规定来看，研究阶段与开发阶段划分的标准不明确。准则中仅存在一条“如无法区分研究阶段支出和开发阶段支出，应当将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益”的规定。在无形资会计准则指南中列举了研究活动与开发活动，但这些举例并不能涵盖种类繁多的所有研发活动，因为无形资产的研发项目具有业务复杂、技术性强的特征。而且，在实际工作中两个阶段划分的界限比较模糊。有时基础研究中伴随着开发，有时开发中又伴随着基础研究