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国际税法中关联关系认定 　　【摘要】随着目前国际避税日益成为各国税务当局及有关国际组织越来越关注的问题，资本弱化和转让定价作为比较重要的两种方式，也收到了更为广泛的讨论。而对其进行规制的税法中，均涉及关联关系认定标准的规定，这是两种避税方式自身的特点所决定的。本文拟从此问题着手，举例对比各国税法对两者关于关联关系认定标准规定的不同，分析其各自的特点及成因，并联系我国新税法的规定，以期达到比较研究的目的。 　　【关键词】关联关系；资本弱化；转让定价 　　 　　一、国际上及若干国家的法律规定 　　联合国（UN）和OECD各自制定的“国际税收协定范本”中，均在第9条“联属企业”作出以下规定：“当（1）缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制和资本，或者（2）同一人直接或间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业的管理、控制和???本。在上述任何一种情况下，两个企业之间的商业或财务关系不同于独立企业之间的关系。”作为指导性的文件，“两个范本”对转让定价税制和资本弱化税制中有关关联关系的认定标准并未作出具体或有区别的规定，而是仅仅对关联关系作出了原则性规定。然而，世界各国的国内税法中，对转让定价和资本弱化中的关联关系往往分别加以规制，在司法实践中也常采用不同的标准①。此处仅以美国、英国和日本为例，作一简要分析。 　　（一）若干国家在转让定价税制中对关联关系的认定 　　美国《国内收入法典》第482节对关联企业的认定标准综合规定为：“任何两个或两个以上的组织、贸易主体或经营主体，共同隶属于同一利益主体，或者根据相同权益直接或间接控制的情况下……”并附有若干具体规定加以解释：“受控制于”包括任何类型的控制，不论直接的或间接的、法律规定的或非法律规定的，也无论是已经实施的或尚未实施的都属于“受控制”范围。 　　英国在《1988年所得税与公司税法案》第770－773节中对关联关系的定义使用了“控制权”（Control over）一词，并在第773节对此解释为：这类控制权体现在占有的股份或选举权中，或体现在关联企业组织章程赋予的权限中，或体现在任何规定处理权限的正式文件中。总之，必然有一定的客观凭证据以表明这类控制权。 　　日本对关联企业的认定有两个标准：一个是它们拥有50%以上的所有权，这个所有权既可以表现为股份，也可表现为投资额；另一个是它们之间具有某种“特殊关系”，即①公司50%以上的负责人，是另一公司的雇员或负责人（负责人可以包括董事或法定审计员）；②公司的代理董事是或曾是其他公司的雇员或负责人；③公司一定百分比的经营交易是与相对公司进行的；公司经营所必须使用的未偿贷款的一定百分比是从下属公司借入或由下属公司担保的。两者只要有一个满足就被认定为具有关联关系。② 　　（二）若干国家在资本弱化税制中对关联关系的认定 　　美国于1989年通过了《收入调和法案》（The Revenue Reconciliation Act），该法案对1986年的《国内收入法典》进行了一定的修改，对资本弱化的规制采用“正常交易原则”。如果非关联企业之间，在相同或相似情况下不可能提供的贷款，而关联企业之间发生了这样的贷款行为，税务当局则应当认定该贷款为“非正常交易”，关联企业内部的贷款就应当视为股权，贷款利息则不允许税前扣除。这种关联企业要求股权控制在50%以上，而且并不要求接受股息分配的关联方必须是非居民。 　　英国法律规定以下标准即为关联企业，适用有关资本弱化的法规：（1）国外的关联公司持有英国公司75%以上的股权；（2）英国公司和该外国关联公司同时被另一个非英国居民公司持股75%以上；（3）英国公司和该外国关联公司同时被另一个英国公司控股75%以上，除非借款的英国居民公司其股权90%或以上直接由一个英国居民公司所持有。而且不区别对待居民和非居民关联企业，只要符合上述标准，都要受有关法规的限制，这规定在1995年《金融法》中。③④ 　　日本对关联方关系的确定，主要体现在对国外控股股东的认定上。①直接或间接持有国内法人已经发行的股票或股权总数的50%以上（含50%）。②非日本居民或者外国法人对该国内法人拥有全部或者部分实质性经营决策权；③国内法人大部分经营活动或者所需大部分资金依赖于该非日本居民或该外国法人；④国内法人经营是从该非日本居民或特定的外国企业借款或者得到担保。 　　二、比较分析转让定价和资本弱化税制对关联关系的规定 　　（一）对关联关系的认定不同 　　通过比较以上国家的相关法律规定，笔者认为： 　　1.对于转让定价税制中关联关系的认定，各国都从“控制”的角度来解释，并将是否存在控制作为判定关联关系的基本标准。同时，不仅注重股权控制，还十分注重非股权控制，不仅涉及直接控制，也涉及间接控制。而且，与股权拥有率