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外币财务报表折算差额研究

随着我国改革开放的深入#8218;国际贸易的发展、国际资本的流动及大型跨

国公司的存在都会给本国企业带来外币交易。要综合反映跨国企业集团整体的财

务状况和经营成果#8218;向外国股东和其他使用者提供本企业的财务报表

#8218;在外国证券市场上发行股票和债券而提供财务报表等#8218;就必然涉

及外币财务报表折算问题。外币财务报表的折算必须解决两个问题:一是折算汇

率的选择#8218;二是折算差额的处理。折算汇率的选择问题#8218;目前国际

上有四种不同的选择方法#8218;比较流行的是时态法和现行汇率法。折算方法

的选择也会影响折算差额的处理。这些问题不仅影响资产负债表上有关资产、负

债、所有者权益的金额#8218;也影响收益表上利润的计算#8218;影响企业集

团整体或子公司的财务状况、经营成果和现金流量的公允反映#8218;因此折算

差额的处理问题就显得非常重要。

 一、美国财务会计准则、国际会计准则和中国会计准则对外币折算的有关规

定

 (一)美国财务会计准则

 1981年美国第52号财务会计准则公告提出了功能性货币的概念。功能性货

币是指国外会计主体从事业务活动时所处经济环境中的主要货币。如果国外主体

的经营活动相对来说是自主的#8218;并形成了一个独立的整体#8218;它的功

能性货币通常是当地货币#8218;这一货币观点可称为“子公司观点”。相反

#8218;如果国外主体的营业活动只不过是母公司的营业活动在国外的扩展

#8218;就像母公司直接在国外从事这项营业活动一样#8218;它的功能性货币

将可能选择母公司所在国货币#8218;这一货币观点可称为“母公司观点”。确

定功能性货币是决定选择何种折算方法和如何处理折算差额的关键。如果国外主

体不以功能性货币记账#8218;其财务报表必须以其功能性货币重新计量#8218;

重新计量的目的是要产生这样的结果#8218;那就好像报表原先便是以功能货币

编制的#8218;故在重新计量过程中同时使用历史汇率及现行汇率即时态法。重

新计量产生的汇率调整数将计入损益中#8218;因为其预期将对企业的现金流量

产生直接影响。如果此功能货币同时也是报告货币#8218;则此类重新计量将免

去折算。如果此功能货币不是报告货币#8218;重新计量的会计报表需按现行汇

率法折算为报告货币#8218;折算的汇率变动影响数将被列为股东权益的调整

#8218;作为其他综合收益。因折算产生的股东权益调整数将累积到此国外实体

投资的销售或清算时#8218;此时#8218;它们将被列为销售利得或损失的调整

数。如果国外主体以功能货币记账#8218;功能货币又不是报告货币#8218;则

需折算为报告货币#8218;折算的汇率变动的影响数将被列为股东权益的调整

#8218;作为其他综合收益。

 (1)记账货币=功能货币≠报告货币功能货币折算(现行汇率法)报告货币

 (2)记账货币≠功能货币≠报告货币记账货币重新计量(时态法)功能货币

折算(现行汇率法)报告货币

 (3)记账货币≠功能货币=报告货币记账货币重新计量(时态法)功能货币

(二)国际会计准则

 国际会计准则委员会公布的以及1994年重新修订的第21号国际会计准则

《外币汇率变动影响的会计》规定:在折算时#8218;首先根据境外公司与母

144公司的关系#8218;确定其是一个“境外经营公司”还是一个“境外实体公

司”#8218;再将境外公司的经济环境分为高度通货膨胀和非高度通货膨胀两大

类。在不考虑通货膨胀的情况下#8218;如果境外公司是一个独立实体公司

#8218;按现行汇率折算#8218;折算损益计入资产负债表股东权益部分;如果

境外公司在性质上属母公司在境外经营的延伸#8218;即境外经营公司#8218;

则按时态法折算#